1994年，为了改变全国财政收入的分配格局，中央政府又推行了“新税制”，企业所得税改革是其重点内容之一。但是，国家在统一内资企业所得税的同时, 对于外资企业, 则仍继续执行1991年颁布的《外商投资企业和外国企业所得税法》。

    因此, 我国企业所得税事实上存在着内资企业和外资企业的“双轨制”。

    一、内外资企业所得税实际税率现状

    目前的税率格局用一句话说就是：名义税率远高于实际税率、内资税率远高于外资税率。

    现行内资企业所得税率为33％，只有极少数所得额非常低的“虾米”企业才可以暂减为27％或18％（即年应纳税所得额在3万元以下(含) 的税率为18 % ，3万元以上至10万元以内(含) 的税率为27 % ,在10万元以上的为33 %）；外资经营企业是30％的基本税率再加上3％的地方税率（绝大多数地方为了招商引资，未予以征收），而位于经济特区、各地高新技术开发区等等特定地区或投资于特定行业的可以减为按24％或15％征收。对外资企业实际执行的税率，一般也是这减低后的两级税率。甚至有的地方对外资企业实行的税率低至10％。（注1）

    据测算,内资企业所得税的实际负担率平均为22 %左右,而外资企业所得税实际负担率平均为11 %左右。（注2）据国家税务总局一位老师今年6月6日告诉笔者：“一般内资企业的税负都是超过外资（企业）的两倍的。”

    二、双轨税制的弊端

    目前，对这一制度，经济界、税法界学者们公认的弊端主要有：违背WTO原则、违反公平原则、削弱政府宏观调控能力（实际意思为引起资本项目混乱、减少了财政收入、使财政更依赖流转税等）等等。

    笔者认为，除以上所及，仍有以下问题不容忽视：

    一是大大增加税务征收成本。双轨并行，再加上纷繁复杂的各种优惠政策，必然增加税务人员的劳动量、增加税务机构规模。与此类似的一个典型例子就是94年国税地税分家。

    二是政策复杂化的一个直接后果就是：各级税务官员因此获得了巨大的寻租空间。原因之一是企业对复杂的政策难以充分了解，使得“权利”很容易被偷换概念成为“恩赐”；原因之二是大量优惠政策以“退税”形式实现，巨额退税款是早退还是晚退对企业利益影响重大，尤其是在目前经济扩张而银行惜贷，企业普遍资金紧张的情况下。而何时能退给企业在地方上几乎完全是由税务局领导说了算的。更何况，对税务官员来说，干脆找个“理由”不退也并非难事。去年夏天，在笔者家乡，当地最大的一家国有企业1000万退税款被国税局副局长命令会计股无限期予以扣留，原因是该企业老总在退税前一天没有接听这位副局长的电话。

    更重要的原因是：在目前的社会、法律环境中，企业（私权）缺乏对抗税务官员（公权）的手段，即使明知自己的权利，最“理性”的选择仍是屈服。这是题外话，不再赘述。

    三是资本歧视违背公理，打击民族资本的积极性。如果说这一政策推行之初，纯为权宜之计，而且当时民族资本基本是零。但是，事易时移，当这一制度失去存在的基础后，就成为“歧视”。对资本的歧视、对企业的歧视必然造成对人的歧视。

    四是刺激了资本外逃，导致“海归”内资、“假洋鬼子”外资现象的泛滥。据测算，1988～2002年的15年间，中国资本外逃总额达到1913.57亿美元，年均127亿美元，其中以1994～1998年增长速度最快， 波动最明显。引起资本外逃的最重要的制度因素就是“内外资差别待遇”。（注3）经济学认为，由于政府对内资和外资实行歧视待遇，使两者面临不对称性风险，从而导致大量内资不惜血本外逃后以外资面貌再投资于本国，从而享受外资的“超国民待遇”。（注4）

    对双轨税制的评价：

    众所周知，财税政策具有强大的“剥夺性”的财富转移效应。我们很难对这一类财富转移的合理性作出评价。笔者认为，只要某一政策是在承担不利后果的群体的代表们充分参与的前提下作出的，那么该政策就至少拥有了宪政程序上的合法性。

    我国的企业所得税双轨税制事实上是由内资企业承担了外资企业的税负。财富从内资转到外资企业，也从全国转到了外资集中的沿海开放城市，这一政策的思路与建国初期剥夺民族资本（不涉及其意识形态考虑，仅指其经济上的意义）和制造“工农产品剪刀差”来发展军工业、重工业，改革开放初期压低西部能源、原材料价格来发展东部沿海是有共通性的。因为这一制度的推行，使得大量外资流入我国，造就了开放城市的繁华胜景，也使得依赖外企而存在的内资企业得以建立并发展。可以说，过去一些年，这一制度至少在吸引外资方面发挥了积极作用。

    “双轨企业所得税制”只是改革开放初期特殊历史条件下的权宜之计，如果解决了“燃眉之急”后，继续推行这一制度，则无异于“饮鸩止渴”。目前，我国吸引外资的主要着眼点应在于经济形势的繁荣、社会环境的安全稳定、基础设施的健全等等，统一内外资企业所得税是大势所趋。