目 次
一、税收争讼法律制度概述
（一）税收争讼法律制度的内涵与外延
（二）税收争讼法律制度存在的必要性
（三）构建税收争讼法律制度的指导思想
二、我国税收争讼法律制度目前存在的主要问题
（一）复议前置——程序阻滞的缺陷
（二）税务争讼受案范围的局限
（三）税法责任体系的单薄
（四）税收争讼管辖机关独立性缺憾
（五）税收诉讼技术性要求的忽视
（六）税收争讼不适用调解、不停止执行原则的偏执
三、四国税收争讼法律制度比较与借鉴
（一）法国税收争讼法律制度简介
（二）英国税务争讼法律制度简介
（三）日本税务争讼法律制度简介
（四）美国税务争讼法律制度
（五）四国税收争讼法律制度评析
四、我国税收争讼法律制度的改进对策
（一）取消税务复议前置规定
（二）开放违宪审查禁地
（三）独立设置税收复议机关
（四）成立专业的诉讼救济机构
（五）创设小额诉讼程序
（六）适当适用调解、停止执行原则
从有税收开始，就伴随着争议的产生，古代社会有多少朝代更替不是因为人民无法忍受君王的苛捐杂税而发生的！正是在征纳双方不断升级的斗争过程中，诞生了近现代民主国家以税收法定主义为基本原则的法治型税收。在整个税法体系中，税收争讼法律制度占有极其重要的地位。从救济法的层面论，所谓无救济则无权利[1]，没有税收争讼法律制度，不仅无法有效监督和制衡税收机关的征税活动，而且纳税主体一旦自身权益遭受侵害亦无法予以救济；另一方面，没有税收争讼法律制度，税收机关正当合法的征收管理行为也将缺失最终的司法支持，从而影响国家税收目标的最终实现。从程序法的层面论，所谓程序具有自身独立的价值，作为程序法律制度的税收争讼法律制度除了保障税收实体法的实现以外，自身还具有自身独立的内在的优良品格，“正是程序决定了法治与恣意的人治之间的基本区别。”[2]税收程序法律制度的意义亦在于此。
近年来，由于我国确立了建立社会主义市场经济的目标，税法理论逐渐摆脱计划经济时代的税收权力论的阴影，税法目标趋向于价值多元化，税法不仅要保证征税主体的需要，也要满足纳税主体对于公共物品的需要；税收不仅有分配收入的职能，也具有配置资源、保障稳定的职能；税法必须符合人民的意愿，按照法定主义的基本原则进行；税法在保障征税机关行使公权力的同时，更要注重保障人民的私益，并在公益与私益间寻找平衡，达到维护社会公共利益的社会法目的。有学者著文指出，加入WTO之后，中国税法发展将呈现国际化、法治化、私法化趋势，中国税法应该从观念上嵌入国际化的视角；坚持税收法定主义的追求和实践；更多地考虑和尊重私人经济主体的独立人格和合法经济利益[3]。在这样的背景下，税收争讼法律制度作为制约征税主体的公权力、保障纳税主体合法权益的税法重要组成部分，必将受到更多的重视并发挥更大的作用。
一、税收争讼法律制度概述
（一）税收争讼法律制度的内涵与外延
税收争讼法律制度, 是指为解决纳税主体与征税主体在税收立法及执法过程中所发生的争议而设计的法律制度, 其根本目的在于制止和矫正征税主体的违法或不当的侵权行为，保障纳税主体合法权益获得公正有效的救济。与此同时，税收争讼法律制度也致力于为税收机关依法征收管理行为提供正当性支持，以促成国家税收目标的实现。税收争讼法律制度主要由税收复议、税收诉讼与税收赔偿三部分制度组成，因税收赔偿在制度上依赖前二者，故本文对此暂不讨论。
（二）税收争讼法律制度存在的必要性
1.解决涉税争议。税收是国家为实现其公共职能而凭借其政治权力，依法强制、无偿地取得财政收入的一种活动或手段。[4]尽管税收活动必须有其存在的合法性依据，不得侵害纳税主体的合法权益，但税收毕竟是国家对人民一部分财富的强制性、无偿性的课征，强制易导致抵触，无偿易导致规避；同时由于人类理性的局限，税法本身不可能解决现实税收过程的一切问题；征税机关与纳税人对同样的法律条文可能产生不同的理解；征税机关与纳税人处于实质的不平等地位（并不否定双方在法律地位上的平等性），税务机关的公务员素质、能力及执法水平高低不等，这都使涉税争议极易产生。而设置税收争讼法律制度的首要功能即在于解决涉税争议，进而保障征纳双方的权利，恢复正常的税法秩序，发挥程序保障的作用。
2.保障征纳双方权利。涉税争议的产生，直接导致征纳双方权利义务处于不稳定的冲突状态，总有一方权利正在受到或将要受到侵害。而税收争讼制度存在的意义不仅仅在于定纷止争，更在于保障税权，从根本上解决涉税争议。强力虽然可以压迫争议者停止纠纷，但却不能保证受到侵害的权利得到切实恢复和救济。在对权利的保护方面，税收争讼法律制度更侧重于防止征税主体滥用公权力以保护纳税主体的税收利益，虽然它同时也保障征税主体税收利益，防止纳税主体损害国家税收利益的实现。
3.维护正常税收秩序。维护正常税法秩序是税法的基本价值目标之一，正常良好的税收秩序是维持税收持续存在的基础。然而涉税争议的产生势必破坏现存的税法秩序，这种破坏来自于征纳双方的违法行为。一般人们只注意纳税方不服从征税机关的管理对税收秩序的影响和挑战，但很少注意征税主体同样有可能破坏税收秩序。纳税主体如果逃避国家税收义务或者偷税、抗税、骗税，必然对国家税收秩序造成破坏。而征税主体享有更大的权力，无论在立法还是在执法环节都有可能违反民意、违反经济规律、违反法律规定，从而造成对现存秩序的破坏。这种破坏因为国家权力的依托、合法化的形式及监督难以到位等原因，更易破坏现存秩序，其破坏冲击力更强，纠正弥补也更为困难。因此，为防止强势的征税主体滥用权力挑战现存税收秩序，同时对可能或已经造成的破坏进行补救，有必要设置税收争讼法律制度以更好地维护正常税收秩序。
（三）构建税收争讼法律制度的指导思想
1.税收争讼法律制度的构建，基本出发点是平等和平衡。
在税收法律关系性质认定上，大多数学者认为税收法律关系是公法上的债权债务关系。在国家课税依据理论上，学者亦普遍认为现代国家税收存在是为了满足公众对公共物品的需要及调节市场失灵，由此，私人经济与公共经济、私人物品和公共物品被放在平等的位置上，国家为人民提供公共物品，满足公共需要，人民以纳税满足政府公共开支的资金需求。因此，在法律上，人民与国家是平等的。
既然税收法律关系征纳双方主体是平等的，那么双方应有权利的配置就必须是均衡的。征纳双方权利的均衡不仅体现在双方均有一定数量的权利，更重要的是征税方的种种权利均可由纳税方以他种权利予以制约和均衡。纳税主体对征税主体权力的制约除了在类似于税收基本法的税收实体法中予以规定外，最主要的是通过税收争讼法律制度来实现。征税主体权力的公定、先定必须以税收争讼法律制度的存在为基础和前提。法律赋予征税主体执法行为的效力先定性和推定有效性，根源在于保障税收的公益性，而不是保证征税机关所为的任何税收执法行为是绝对合理合法的，因此必须有制约机制来监督征税主体权力的滥用，并对征税机关可能的违法征收行为进行救济和纠正，否则征税机关对纳税主体的侵害就不能得到有效制止，最终影响的是征税主体的合法性地位及国家的长治久安。[5]所以征纳双方税权的平衡配置是在税收实体法规定的基础上，最终通过税收争讼法律制度来实现的。
2.税收争讼法律制度的构建，应遵循程序正义的基本理念。
程序正义是指法律程序本身具有的内在的优秀品质的价值，它包含多元价值标准，一般包括内在价值、工具价值和经济效益价值三个方面。[6]税收争讼法律制度也不例外。
首先，税收争讼法律制度应当符合其内在价值标准，使其具备最低限度的公正性和合理性，具体包括：
A．独立。公正性的最低标准之一是裁判机关独立于执行机关，即自己不能作自己案件的法官。裁判机关必须让人看上去不会偏倚。因此，税务机关不能自己作自己的裁判者，即税收复议应该由非税务机关的行政机关进行。
B．选择参与。亦称“获得公正裁判机会”原则，指处于争议中的自身权益受到或将要受到侵害的主体应该有权选择救济途径，并因此获得参与裁判制作过程的机会。在税收争讼法中，选择权的含义在于，纳税主体有权选择救济，也有权选择不救济；有权选择这种救济途径，也有权选择那种救济途径。因为纳税主体选择权的存在，纳税人才有参与程序的可能性。个人应该可以能动地利用救济途径来实现自己的权利。这种选择权即是一种广义的诉权，而诉权是公民的基本权利之一，“任何人当宪法或法律所赋予他的基本权利遭受侵害时，有权由合格的国家法庭对这种侵害行为作有效的补救[7]。”作为人权的诉权不能以任何方式被阻滞。
C．程序理性、自治。程序理性标准使程序参与者有机会获得程序的进程、判决结果以及判决据以形成的理由，从而更能从心理上接受判决结果；同时，理性的程序能够对判决结果做出充分的合理性证明，使程序参与者确信自己受到了公正的对待[8]。程序自治标准要求裁判者必须在审查审判活动结束后，不含偏见地以双方的主张和证据为根据做出裁断[9]。在税收争讼过程中，程序的参与者包括征纳双方，程序理性的结果是使征纳双方都相信裁判确实公正进行。
D．及时有效终结。“迟来的正义为非正义。”效率低下的裁判不仅浪费司法资源，对社会公共利益形成损害，而且令人对裁判结果产生怀疑。终结使法律程序的结果具有最终的确定性，不能老是翻案，使人们没有安定感，总是不能摆脱 ...更多
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