四、我国制定一般反避税条款的合法性
合法性问题是进入现代社会之后尤其是法治社会之后越来越为人们所重视的问题。
威廉•E•康诺利认为:“任何一种人类社会和复杂形态都面临一个合法性的问题——即该秩序是否和为什么应该获得其成员的忠诚问题。而在现代社会,这个问题变得更为突出也更为普遍。”[86]
因此如果现行的法律中尚没有规定,那么是不是具备规定这一条款的正当性就是我们要讨论的问题。[87]延展到GAAR问题,就必须探讨它可以为社会承认的价值观念和制度功能,从而审视未来法律规定或是实际法律运作中的强制力是不是合理,进而提出制定或发展的意见,使整个制度更具有合法性。
(一)一般反避税条款的价值基础
上文,我们展示了GAAR制定所可能面临的价值基础上的困境。尤其是法治困境对于其存在提出了挑战。但正如上述加拿大Mathew et al. v. The Queen (formerly known as Gregory) 案中法官所宣示的,法治的含义必须要根据各国不同时期对宪法文本的理解来确定。而对于确定性也正如波斯纳所说,不能一味的追求“唯一性”,而应该注重个案,尤其是疑难案件中当事人与法官的沟通。何况法律的确定性也是相对的,我们始终要面临法律的确定性和法律的发展之间的矛盾。而我们的任务就是寻觅妥协的途径。[88]进一步来说,正是因为制定了GAAR,才可能在立法上明确对避税的态度,也才使那些本想铤而走险的纳税人依照法律的指引,从而实现法的治理。而GAAR的规定,如果要件明确,实际上也可以在某种程度上规范行政和司法中对避税行为的认定,增强法律的确定性。
而且,在涉及避税行动的情况下,对税收政策可预见性应该如何看待存在一些分歧意见。有种观点认为,当纳税人利用背离正常商业惯例的行动追求违反立法意图的税收利益,从而检验税法准则适用的极限时,纳税人对税收决策的预见性的关注程度不是特别值得保护。[89]因此,我们不能把税收法治仅仅定位在法的确定性和明确性,以及赋予公民自由缔造经济行为的权利。税收法治的内涵还应包容税收公平以及防止权利的滥用。公平原则要求税 ...更多
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