四、税收责任形式

　　（一） 税收行政责任的形式

　　有学者认为，由于税法主体的地位不同，违法行为的性质不同，对社会的影响以及责任能力等各不相同，在具体的处罚形式上应有所区别。纳税主体作为不承担公共服务职能的普通主体，承担相应的责任一般不会产生对公众经济和社会生活的重大影响。其承担的责任形式分为两种：一种是补偿性责任，如纳税人要交清税款及因违法而加收的滞纳金等附带性赔偿责任；一种是惩罚性责任，如罚款。而征税机关作为组织体，其承责能力、处罚的感受性等都与自然人有所不同。征税机关作为国家的代表，还负有多重职能和多重角色（调控主体、行政主体或立法主体），在追究责任方面，必须考虑其工作的连续性和有效性，以及可能带来的社会震动和不良影响。因此，一般很难让它歇业、关闭，并且由于其经济来源具有财政补偿性，若令其承担不利的经济后果，最终还是要由纳税人来承担，因此，往往由体现行为意志的直接的当事人去先行承担具体责任，而征税主体则可能承担政治性责任，以使其付出“合法性减损”或“信用减等”的代价。[36]另外，该学者还对经济法责任形态的特殊性进行了探讨，认为在承担惩罚性责任中，资格减免、信用减等很值得研究。例如，信誉评估或评级制度、纳税信息公告制度、各种“黑名单”制度等，可以考虑视为经济法责任的一种形式，但因其有时与违法行为无关，至多属于广义上的责任形式。并且，经济法应当重视立法赔偿这种新型的国家赔偿制度。[37]

　　有学者对税收违法的行政制裁形式进行了研究，认为除了税务机关及其工作人员在行政执法中违法行使职权而承担的国家赔偿之外，基本上都属于责任性制裁（惩罚性措施）。其中，对纳税主体的行政制裁主要是追缴税款和行政罚款。要完善税务行政处罚的标准，例如，对“情节严重”的认定应当建立更具操作性的指标体系，应当细化罚款的处罚幅度，在税收征管法中应当增设从轻处罚的条款。该学者认为征税主体的行政制裁包括两个方面：一是对税务机关的行政制裁基本属于保护性制裁，具体形式包括返还多征税款、停止违法行为或撤销违法决定、行政赔偿等；二是对税务机关工作人员的行政制裁基本上属于责任性制裁，其基本形式是行政处分。[38]

　　有学者对行政程序违法的法律责任进行了研究，认为我国行政程序违法的法律责任形式不应局限于现行立法规定的撤销等形式，应借鉴其他国家的经验，设定多种责任形式，构建一个程序违法的责任形式体系，并科学规定每种责任形式的适用条件，通过对这些责任形式的灵活有效运用，实现公平与效率、公共利益与个人利益适度平衡的目的。具体来说，行政主体程序违法的法律责任形式有：无效、撤销、补正、责令履行职责、确认违法、赔偿等。[39]

　　我国有学者对税收行政责任的责任形式进行了深入研究：（1）征税主体的责任形式。我国征税机关承担法律责任的形式主要有：宣告违法的征税行为无效或予以撤销；纠正不当的征税行为；补正违法的征税行为；重新作出征税行为；赔偿因违法行使职权侵犯征税相对人的合法权益所造成的损害；履行职责；返还权益；恢复原状；赔礼道歉、承认错误；恢复名誉、消除影响；通报批评等。征税人员承担行政责任的形式主要有：通报批评、行政处分、追偿损失。（2）纳税主体的责任形式。各国纳税主体的责任形式主要是罚款、没收、停业处分等行政处罚。日本的做法非常有特色，纳税主体有不申报或申报不足的行为，用加算税的方式对其进行制裁；纳税主体不在法定纳税期限届满前完税的，对其课征滞纳税；对违反税法有关间接税规定的，对其实施通告处分；对以逃税等方式违反税法的，以刑罚对其进行制裁；对不按规定提交纳税申报资料的，适用免予特惠措施方式予以制裁等。其中，滞纳税、加算税、利息税、过怠税等附带债务被统称为附带税，与本税一起征收，并且按构成其征收额计算基础的税额所属的税目列入国税。该学者还分析了我国罚款责任形式的特点，一是处罚比较严厉，二是自由裁量程度较大， ...更多