税务代理，是税务代理人在法定的范围内，接受纳税人、扣缴义务人的委托，以纳税人、扣缴义务人的名义，代为办理税务事宜的一种专门行动。日本《税理士法》中将税务代理表述为：“根据有关租税的法令或《行政不服审查法》的规定向税务公署提出申报、申请、请求或不服申诉，或者就有关申报以及税务公署的调查或处分向税务公署提出主张或陈述等，进行代理或代行。”我国《税务代理试行办法》将税务代理表述为：“税务代理人在法律规定的代理范围内，受纳税人、扣缴义务人的委托，代为办理税务事宜的各项行为的总称。”
税务代理是以税务事宜作为代理范围的一种具体代理形式，属于代理中的委托代理。“代理”的法律属性决定了税务代理人只能对纳税人负责，而不是对税务机关负责。根据《民法通则》和《合同法》的有关规定，代理人必须以被代理人的名义在其授权范围内进行民事活动。代理人的宗旨在维护被代理人的合法权益。因此，税务代理应当属于咨询业，而不是鉴证业。这与注册会计师不仅对委托人负责，还须对委托人之外的其他利害关系人负责的鉴证职能有着本质的区别。税务代理人与税务机关之间的法律关系应该是：税务代理人遵守法律法规，并按照税务机关规定的程序实施税务代理业务，同时接受税务机关依法监督。
一、税务代理业务范围
税务代理的业务范围是指法律规定的税务代理人可以从事的税务代理业务事项，也是税务代理人为纳税人、扣缴义务人提供的服务内容。世界各国对税务代理业务的规定因各国税务代理机制的不同而有所不同。
从我国设置税务代理制度的原意看，税务代理的主要任务是为需要服务的纳税人提供帮助，重点是为纳税人提供咨询服务，特别是为广大的中小企业和个体工商户提供服务。如税务机关提倡税务代理人为个体户建账和申报纳税提供代理服务。税务服务业范围十分广泛，但我国仅就税务代理设立规范，其他税务服务并末纳入规范范围。而实际上，其他税收服务主要涉及纳税人和税务咨询机构，一般不涉及到税务机关，是一种民事合同关系。税务咨询机构在从事不涉及税务机关的业务时，只须遵守国家法律，比如刑法、合同法、税收法律即可，所以也无须专门立法规范。
我国《注册税务师资格制度暂行规定》第20条对我国税务代理的业务范围做了规定。根据该规定，纳税人、扣缴义务人可以将下列涉税业务委托税务代理人办理：税务登记、变更税务登记和注销税务登记；普通发票领购手续；纳税申报和扣缴税款报告；缴纳税款和申请退税；制作涉税文书；审查纳税情况；建帐建制，办理帐务；税务行政复议；税务咨询，受聘税务顾问；国家税务总局规定的其他业务。
根据现行有关法律的规定，注册税务师不能违反法律、行政法规的规定行使税务机关的行政职能。同时，对税务机关规定必须又纳税人、扣缴义务人自行办理的税务事宜，注册税务师不得代理。例如，《注册税务师资格制度暂行规定》明确规定，增值税专用发票的领购事宜必须由纳税人自行办理，注册税务师不得代理。另外，纳税人、扣缴义务人违反税收法律、法规的事宜，注册税务师不准代理。例如《注册税务师资格制度暂行规定》第26条、第30条明确规定了注册税务师不得接受纳税人、扣缴义务人违反税收法律、行政法规事项的委托，并有义务对其行为加以制止并报告有关税务机关。
二、税务代理的意义
税务代理是一种独立与税务机关和纳税人而专门从事税收中介服务的行业。世界上最早推行税务代理的国家是日本。早在1908年，伴随者明治维新后的租税改革，日本的税制变得复杂，纳税人多数都不很了解新税法，此时一些退休的税务工作人员就承担起了税务咨询等工作，帮助纳税人正确纳税，这是税务代理的雏形。后来，日本政府于1942年制定了《税务代理士法》，规定了税务代理的地位、性质、业务及管理等。二战后，日本推行了极具美国色彩的夏普税制，并于1951年将《税务代理士法》修改为《税理士法》，重新发挥税务代理在监督、帮助纳税人正确纳税方面的作用，规定了税务代理士的考试和注册制度，拓展了业务范围，促进税务代理制度的更大发展。当今世界上大多数国家都实行了税务代理制度。我国在1994年颁布了《税务代理试行办法》，确立了税务代理制度。税务代理对维护纳税人权利促进税收执法转型有着十分重要的现实意义。
税务机关向纳税人征收税款不仅仅是经济法律关系，同时也是行政法律关系。按照行政法学的观点，行政法作为管理职能的“管理论”学说早已过时，而西方国家的行政法是为了限制、控制行政机关职权的“控制论”学说暂未被我国大部分学者所接受，我国法学界广为接受的是行政法是为了平衡行政机关和行政相对人关系的“平衡论”学说。按照此种观点，在繁杂的税法面前纳税人无疑处于弱势地位。各级政府设立专门税务机关，并在县以上税务机关内设登记、征收、稽查等部门，足以保证国家依法征收税款。国家为了平衡作为强者的税务机关和作为弱者的纳税人权利义务关系，在赋予税务机关很大行政权力的同时，也设立税务代理制度，让税务代理人帮助纳税人，以保护纳税人合法权益。
三、税务代理的基本原则
税务代理是一项社会的中介服务，涉及纳税人、扣缴义务人及征税机关等方面的关系。我国《税务代理试行办法》规定：“税务代理人实施税务代理行为，应当以纳税人、扣缴义务人自愿委托和资源选择为前提，以国家税收法律、行政法规为依据，独立、公正执行业务，维护国家利益，保护委托人的合法权益”。这条规定确定了我国税务代理人执业的基本原则，其中自愿和开放是其中两个重要的原则。
关于自愿原则。税务代理属于委托代理，必须依照民法有关代理活动的基本原则，坚持自愿委托。税务代理主要是为纳税人提供服务，满足纳税人的愿望最为重要。因此让纳税人自己决定是否聘请税务代理人，税务机关不得强制或者变相强制纳税人接受税务代理服务的自愿原则成为税务代理行业的基本原则。
关于开放原则。要实现让纳税人得到更多更好税务服务的目的，就应当让那些具有税法知识背景的人共同参与税务代理，应允许会计师事务所、律师事务所从事税务代理业务，而不应只局限于税务师事务所一家。因此，开放是税务代理的又一基本原则。只有让高素质的律师、注册会计师共同参与税务代理行业，才更有利于维护纳税人的合法权益，进而可做大做好税务代理市场，最终形成会计师事务所、税务师事务所、律师事务所“三赢”的局面。
除此之外，税务代理还必须遵循依法代理、有偿、独立、公正等原则。所谓依法代理，就是税务代理人在办理税务代理业务过程中必须严格依照税收法律、法规的有关规定；所谓有偿原则，就是税务代理人在执行代理业务时必须有相应的报酬；所谓独立原则，就是税务代理人在其代理权限内，独立行使代理权，不受其他机关、社会团体和个人的非法干预；所谓公正原则，就是税务代理人必须坚持客观公正的原则，以服务为宗旨，正确处理征纳矛盾，协调征纳关系。
四、税务代理人
税务代理人是税务代理行业的主体之一。根据我国1994年颁布的《税务代理试行办法》第3条的规定，税务代理人是指具有丰富的税收实务工作经验和较高的税收、会计专业理论知识以及法律基础知识，从事税务代理的专门人员及其工作机构。因此，税务代理人包括注册税务师及其工作的税务事务所。
注册税务师是依法取得注册税务师执业资格证书并注册的专业人员。我国对注册税务师资格的取得、注册管理以及权利义务都制定了一系列的法律规范进行调整。在我国，从事税务代理的机构是税务师事务所，包括有限责任税务师事务所和合伙税务师事务所两类。经批准设立的税务师事务所必须独立核算、自负盈亏、依法纳税，并接受注册税务师管理机构的监督和管理。在我国，一个注册税务师只能加入一个税务师事务所，税务师事务所对其所属的注册税务师按规定实施的代理行为承担法律责任。
除了注册税务师和税务师事务所以外，我国是否还有别的个人或机构能够从事税务代理业务呢？根据我国加入WTO的规范性法律文件《服务贸易具体承诺减让表》，会计师事务所可以从事税收咨询业务。根据《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》，纳税人在所得税汇算清缴时，须报送中国注册会计师出具的查账报告。根据《企业所得税税前扣除办法》，纳税人在上报税务机关审核批准税前扣除的事项，可以附送中国注册税务师或注册会计师的审核证明。按照国际惯例，在美、加和欧洲大部分国家以及我国香港特别行政区税务代理业务主要由注册会计师、律师完成，即使在专门有税务代理立法的国家，如日本、韩国，注册会计师、律师也可自动取得税务代理资格。显然，“封闭”的行业管理是不符合税务代理立法原意的。如注册会计师从事审计业务，并不会影响税务代理的独立性。因为税务代理是审计报告的副产品，注册会计师在出具审计报告时必须审查税务的账务处理，税务代理和审计报告内容应当一致，不应产生矛盾。注册会计师从事税务代理也可以避免纳税人接受双重审查而减轻纳税人负担，符合社会整体利益。
五、发展我国税务代理制度的几点思考
自《税务代理试行办法》颁布实施十年来，出现了许多现行法规解决不了而又急需解决的法律问题，特别是由于制度上的不完善导致法律责任不清。一方面在制度上对纳税人(委托方)与注册税务师(受托方)缺乏必要的权利、义务、责任规范，特别是对不同业务条件下的委托、受托权利、义务和责任未在制度上明确规定．导致合同争议。如：注册税务师代理内税申报、受托纳税审核、受聘税务顾问后，纳税人实施了税收违法活动谁应承担责任？怎样承担责任?修正后的税收征管法只对违法代理责任作了原则规定，尚未有具体解释。另一方面现行税务代理制度，将不同法律性质的业务统而归之于税务代理之下，导致注册税务师不同业务法律规范上的混乱，并进而导致合同纠纷。如现行《注册税务师资格制度暂行规定》将纳税审查、税务咨询、受聘税务顾问作为税务代理业务规定。但这几类业务从其性质上来看，都是注册税务师受托后，以自己的名义独立开展业务活动、独立表达自己意志的法律行为。这与只能以委托方名义和按委托方授权开展业务活动的代理法律行为有本质区别。因而注册税务师以自己的名义和按自己的意志，独立开展的业务在法律责任上理应独立承担民事责任。
面对税务代理从试点到全国普及税务代理由普通税务代理人执业到由注册税务师执业；税务中介机构由机关走向社会；税务中介市场由权力控制的卖方市场过渡到由纳税人需求控制的买方市场；税务中介市场业务由简单的代理业务发展为综合税务代理业务，并有向税务咨询、税务审计、税务鉴定、税务评估等非代理性业务方向扩大的趋势；委托人由单纯的纳税人扩大到纳税人之外的机关、单位和个人；税务中介机构的服务质量正在逐步提高等税务中介市场的发展变化，制度上的不适应显现出来。现行制度基本上是原《税务代理试行办法》的沿袭，还是建立在辅助办理纳税事宜基础之上的。税务中介机构脱钩改制后，我们在制度上对如何限制违规行为做得较好，而对如何保证税务中介机构业务来源做得不够；在业务上对可以做的业务规定较充分，而对必做业务或必经程序业务基本未做确定：对已经出现的纳税人之外的委托人委托业务，以及新型业务如税务鉴定、税务查证、纳税信用评估、纳税筹划等业务未在制度上作出规定；对已经出现的代理性业务如代理纳税申报与非代理性业务如纳税审查、税务咨询法律责任不请的问题；对非注册税务师、非税务中介机构是否可以进入税务中介市场；对境外人员、机构是否可以参加我国注册税务师考试、执业；对注册税务师执业中出现合同纠纷的责任划分和处理程序等等问题都缺乏明确的法律制度规定。这些都说明税务代理制度必须创新。
由于委托人对服务质量的要求日益提高，业务种类和业务综合性、复杂性曰益提高，现有执业注册税务师力量已显不足，急需对考试制度、执业注册制度、继续教育制度、执业纪律与道德教育制度予以改进、完善：现有税务中介机构大部分是与税务机关脱钩改制而来，大部分规模较小、力量薄弱，执业行为需进一步规范；注册税务师执业的风险随着脱钩改制的完成而日益增加,而注册税务师执行各类业务的风险控制尚未在制度上形成一个良好的机制；对注册税务师执业质量控制也尚未形成完整的制度体系。
因此，我们要立足现实，不断发展和完善我国税务代理制度，使之不断适应我国市场经济发展的要求。
