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税收强制执行制度的权利平衡研究(三)
杨丹

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【正文】

  二、征纳双方的具体权利

  此部分属于具体制度的阐述,笔者将《税收征管法》中对征纳双方权利的具体法律规定进行整合,归纳双方在税收强制执行制度横向三个阶段的同质性权利。征纳双方权利归纳整合的方式同样遵循本文总体的论述模式——分段式的、目的性取舍式的方式。征税主体征税职权主要体现为税收实体性权力,征税主体只有在法律授权时,才能启动强制执行程序,因而征税职权表现形式必然是可操作的、主动性的、强制性的实体权力,而其程序性权利主要是对实体权力的规范,因而其程序性权利体现更多的是一种“义务”;而法律对纳税人权利的赋予,目的在于被动保障纳税主体权利和抗衡征税主体权力——税收是无对待给付公法之债,国家与纳税人是债权人与债务人的关系,在实体上纳税人主要体现的是依法纳税的义务——因而纳税人权主要体现为程序性的、救济性的权利。以下本文详细阐述征纳双方的权利内容。

  (一)税收实体制度中征税主体的权力

  税收实体制度侧重于税收行为的规范,授予征税主体强制执行权。显而易见的目的是反欠税,保障税款及时、充足入库;深层目的是保证纳税主体公平的负担税收。[37] 在税收实体制度中,征纳双方的权利义务配置是不均衡的,法律更倾向于“公共利益”的保护。

  1、《税收征管法》的具体法律规定

  《税收征管法》第40、55、88条和《税收征管法实施细则》第65、67条对征税主体强制执行措施进行了明确的授权和规范。

  第40条规定,(在学理上称之为直接强制执行)从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款,纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款,由税务机关责令限期缴纳,逾期仍未缴纳的,经县以上税务局(分局)局长批准,税务机关可以采取下列强制执行措施:

  (一)书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款;

  (二)扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产,以拍卖或者变卖所得抵缴税款。税务机关采取强制执行措施时,对前款所列纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未缴纳的滞纳金同时强制执行。个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品,不在强制执行措施的范围之内。

  第55规定,税务机关对从事生产、经营的纳税人以前纳税期的纳税情况依法进行税务检查时,发现纳税人有逃避纳税义务行为,并有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的,可以按照本法规定的批准权限采取税收保全措施或者强制执行措施。

  第88条规定,(在学理上称之为间接强制执行,即加收滞纳金。)纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时,必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保,然后可以依法申请行政复议;对行政复议决定不服的,可以依法向人民法院起诉。当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的,可以依法申请行政复议,也可以依法向人民法院起诉。当事人对税务机关的处罚决定逾期不申请行政复议也不向人民法院起诉、又不履行的,作出处罚决定的税务机关可以采取本法第四十条规定的强制执行措施,或者申请人民法院强制执行。

  《税收征管法实施细则》第65条规定,对价值超过应纳税额且不可分割的商品、货物或者其他财产,税务机关在纳税人、扣缴义务人或者纳税担保人无其他可供强制执行的财产的情况下,可以整体扣押、查封、拍卖,以拍卖所得抵缴税款、滞纳金、罚款以及扣押、查封、保管、拍卖的费用。

  《税收征管法实施细则》第67条规定,对查封的商品、货物或者其他财产,税务机关可以指令被执行人 ...更多

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【作者简介】
    杨丹,北京大学法学院税法硕士。
【注释】
  [37]盖租税或其它公课负担,为社会竞争成本之一部分,国家作为公共利益之维护者,负担公平即以财政收入目的租税之最大公共利益。(经济政策、社会政策目的、租税另有特定之政策目的,不在此限。)参见葛克昌著:《所得税与宪法》,北京大学出版社2004年版,第37—38页。 
  [38]沈岿著:《平衡论:一种行政法的认知模式》,北京大学出版社1999年版,第223页。 
  [39]参见《税收征管法》第40、55条,《税收征管法实施细则》第65条。 
  [40]参见《税收征管法》第40条。 
  [41]参见《税收征管法实施细则》第67条。 
  [42]公共需要说是西方财政税收理论的基础学说,它将税收收入与财政支出联系起来,认为财政支出满足的是私人通过市场交换所无法满足的公共需要,或者通过财政支出的形式满足公共需要比由私人去满足更具效率。而税收收入正是满足公共需要的财政支出的物质基础,故有其存在的必要性。由于公共需要的范围按照私人无法提供相关公共物品或供给效率不高的标准来判断,因此在公共需要说中,私人以及私人需要仍然是基础性的,它决定着公共需要的范围和公共物品的提供方式,这与市场经济的个人主义观念完全契合,同时也为课税提供了理论依据。参见张馨著:《公共财政论纲》,经济科学出版社2000年版,第491—571页。 
  [43]西方的交换说就是税收价格说,它随着公共产品论的形成而在税收课征依据问题上逐步具有了主流性的影响。公共产品论是在公共需要说的基础上发展起来的,它引入边际价值学说,认为财政支出对每个纳税人的边际效用价值不一,因此需为之支付的价格也不一样。税收就是获得这种价值的对价。这种学说在经济学上彻底解决了财政支出与税收课征的等价交换问题,为解释“为什么征税”提供了很好的理论依据。参见张馨著:《公共财政论纲》,经济科学出版社2000年版,第491—571页。 
  [44]参见《税收征管法》第8条第2款。 
  [45]参见《税收征管法》第8条第4款。 
  [46]参见《税收征管法》第8条第4款。 
  [47]王名扬著:《法国行政法》,中国政法大学出版社1988年版,第154—155页。 
  [48]参见《税收征管法》第88条第3款。 
  [49]同上。 
  [50]参见《税收征管法》第43条。
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