四、预约定价协议的法律性质

　　预约定价制度的核心是纳税企业与税务机关达成预约定价协议。所谓预约定价协议，OECD1995年关于转移定价的指南指出，“预约定价协议是这样一份协议:它在受控交易发生之前，为这些交易的转移定价预先确定一系列恰当的标准(例如方法、可比性数据…)，且规定该标准将在一个确定的时期内有效。”预约定价协议一般包括以下内容:(1)相关各方;(2)涉及的关联交易及纳税年度或会计期间;(3)转移定价的调整方法;(4)协议条款设置与有效日期;(5)相关术语的定义;(6)定价方法所基于的重要假设;(7)纳税人采用的计算方法;(8)纳税人义务，包括年度报告、记录保存、假设条件变动通知等;(9)协议的法律效力，纳税人所提交文件资料以及交换资料信息的保密性;(10)相互责任条款;(11)协议的修订;(12)解决争议的途径和方法等等。

　　按照参与协商的主体，预约定价协议分为单边协议和双多边协议。预约定价协议有以下特点：⑴预约定价协议是一份书面协议，在受控制的交易进行之前，它确定一套适当的标准，用以确定某一特定时间内哪些交易具有转移定价行为。⑵预约定价协议由纳税人正式提出，并要求纳税人与一个或多个税务当局进行磋商。⑶双边预约定价协议是纳税人与所属的税务当局以及一个或多个外国税务当局之间制定的预约定价协议，在法律上对参与的国家有约束力。双边预约定价协议可以更有效地减少双重征税的风险，更公平地确立税务当局和纳税人之间的合理分配关系，并且会给有关的纳税人提供更大的把握。⑷单边预约定价协议是纳税人与其所属的税务当局之间签署的协议。拥有单边预约定价协议的成员国应将单边预约定价协议的事项通知任何受影响的缔约方。任何的情报交换都必须服从各国间签订的双边税收协定规定的情报交换条款。OECD不鼓励签署单边预约定价协议。⑸预约定价协议的目的是便于运用原则，以及利用实际和合作性的协商来迅速解决转移定价问题，减少纳税人和政府的花费，为纳税人提供一种预测方法。在可能的情况下，预约定价协议程序应力图满足个别的尤其是小纳税人的特别需求。

　　那么我们要问预约定价协议是行政合同吗？

　　行政合同指行政主体与行政相对人之间为实现公共行政目标经相互协商而缔结的协议。行政合同的两大特点是即行政性与合同性。首先，行政合同具有行政性表现在：行政合同缔结双方中必有一方是行政主体，且合同缔结的目的在于公共行政目标。在公共行政过程中,许多事务尤其是那些公益性、服务性事务，不适合由行政主体单方处理。在这种情况下,利用合同形式动员社会各方力量参与处理是完全必要的。其次,行政合同具有合同性。行政合同与民事合同具有深层联系和共同精神，即契约精神，比较集中体现了契约的平等精神、交换精神、沟通精神、权利自主精神以及选择自由精神等。行政合同的缔结必须基于双方合意,任何一方都不能把自己的意志强加给另一方。行政合同的这两大特点,使得行政合同既有别于民事合同,也有别于行政主体的单方特权行政行为。预约定价安排是一种行政手段，是相关国家税务当局与纳税人依据相关国家双重征税协定的相互协商程序条款（不排除在特定情况下，一些国家的主管部门运用授予税收当局首脑的行政权），为了防止潜在的转移定价争议，经预先协商一致后达成的。经济合作与发展组织将预约定价安排界定为:为了确定一定时间内受控交易的转移定价而就这些受控交易预先确定一套适当的标准（如转移定价方法、可比情形及相应的适当调整，对未来事件的临界假定）的安排。 [13]预约定价安排的作用主要体现在通过在转移定价交易产生之前预先确定公平交易原则适用于该交易的标准来防止转移定价争议的产生。 [14]它与传统的事后调整方法的关系是:旨在补充而非取代传统的解决转移定价问题的行政、司法及协定机制。 [15]因此，预约定价协议不具有行政合同的特性，不是行政合同。

　　预约定价协议不是合同，是一种具体行政行为。这体现在两个层面上，第一个层面为缔约国之间双重征税协定中对预约定价安排的规定;第二个层面为国内立法对实施预约定价安排的规定。在第一个层面上，双边或多边预约定价协议是税务当局与一个或多个外国税务当局之间制定的预约定价协议，在法律上对参与的国家有约束力。双边或多边预约定价协议的谈签依据，是双边或多边税收协定的相互协商程序条款。这是一种国家间的行为。在第二个层面上，税收当局和纳税人之间是在转移定价交易产生之前预先确定公平交易原则适用于该交易的标准来防止转移定价争议的产生而确定的预约定价，在这过程中，税收当局处于主导地位，纳税人须证明该预先确定的交易标准是符合公平交易原则的。对此，如税收当局不予以认可，纳税人无协商的余地。因此，从这两个层面上来看预约定价是一种具体行政行为。

　　五、我国预约定价制度的现状与问题

　　（一）我国预约定价制度的现状

　　1998年4月23日国家税务总局发布的《关联企业间业务往来税务管理规程(试行)》第48条规定，“为节约对关联企业间业务往来转移定价税收审计成本，允许企业提出一个企业与关联企业间交易转移定价原则和计算方法，主管税务机关论证确认后，据以核算企业与关联企业间交易的应纳税所得或者确定合理的销售利润率区间。凡采用预约定价方法的，应由企业提出申请，并提供有关资料，同时填写《预约定价确认申请表》。主管税务机关审核批准后，应与企业签订预约定价协议，并监督协议的执行。"2002年9月发布的《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第53条也规定，“纳税人可以向主管税务机关提出与其关联企业之间业务往来的定价原则和计算方法，主管税务机关审核、批准后，与纳税人预先约定有关定价事项，监督纳税人执行。”但上述规定并没有就哪些范围可以申请预约定价、如何申请、需要提供哪些文件、可以预约的年限等实施细则作出规定。

　　《关联企业间业务 ...更多