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论我国商业银行税制的完善(二)
周凤伟

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【正文】

  二、我国商业银行税制现存问题

   经过了五十多年的发展,到目前我国已经建立起了较为系统的商业银行税收制度。我国政府对商业银行主要征收营业税与企业所得税。除该两个主要税种外,与商业银行有关的税种还包括印花税、个人所得税、城镇土地使用税、房产税、城市房地产税、城市维护建设税、车船使用税、车船使用牌照税等。

   《中华人民共和国营业税暂行条例》(以下简称《营业税暂行条例》)第一条规定:“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务,转让无形资产或者销售不动产的单位和个人,为营业税的纳税义务人,应当依照本条例缴纳营业税。”商业银行业务属于该条所规定的劳务。商业银行属于《营业税暂行条例》规定的纳税主体的范畴,应当按规定缴纳营业税。银行发放贷款取得的利息收入、各种手续费收入、买卖有价证券、外汇差价的收入,应缴纳营业税。一般贷款业务、手续费收入、以利息收入,手续费收入金额为营业额;规定的外汇转贷业务以贷款利息减去买入价后的余额为营业额,我国对商业银行征收营业税的税率为5%。同时,相关法规规定金融机构之间相互占用、拆借资金取得的利息收入,免征营业税。

   我国政府对于内资商业银行与外资商业银行实行两套不同的企业所得税制度,对于内资商业银行征收企业所得税适用《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及其实施细则的规定。对于外资商业银行征收企业所得税则适用《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》及其实施细则的规定。

   《企业所得税暂行条例》规定,国内商业银行企业所得税的计税依据为应纳税所得额,基本税率为33%。对国家确定的贫困县的农村信用社,暂免征企业所得税。其他地区的微利农村信用社,可以按照一般微利企业减低税率征收企业所得税。即:纳税人的年应纳税所得额不超过3万元的暂按18%的税率征税;超过3万元~10万元的,暂按27%的税率征收。相关法律同时规定:银行业经营国库券的所得,应按规定缴纳企业所得税,银行业购买的国债到期兑付取得的国债利息收入,免征企业所得税,但相关费用不得在税前扣除。银行业经销、代销国债取得的代办手续费收入,应计入应税收入,按规定计算缴纳企业所得税。银行业收回的尚未核销的贷款本息,其超过贷款本金和表内利息的部分,应计入应税收入,按规定计算缴纳企业所得税,银行业收回的以物抵债非货币财产,经评估后的折价金额高于债权的金额,退还原债务人的部分不作为应税收入;不退还原债务人的部分应计入应税收入,按规定计算缴纳企业所得税。银行业按规定向客户收取的业务手续费,以折扣方式收取的,可按折扣后实际收取的金额计入应税收入。如果向客户收取业务手续费后再返还或回扣给客户的,其支出不得在税前扣除。银行业在经营期间发生的外国货币存、借和外国货币结算的往来款项增减变动时,由于汇率变动与记账本位币折扣发生的汇兑损益,计入当期所得或在当期扣除。金融企业发放的贷款,应当按期计算利息,并计入当期应纳税所得额。发放的贷款逾期90天尚未收回的,此前发生的应收未收利息应当按照规定计入当期应纳税所得额;此后发生的应收未收利息,不计入当期应纳税所得额,待实际收回时再计入当期应纳税所得额。金融企业已经计入应纳税所得额或者已经按照规定缴纳企业所得税的应收未收利息,逾期90天仍未收回的,准予冲减当期的应纳税所得额。

   银行依据规定计提的呆帐准备,按提取呆帐准备资产期末余额1%计提的部分,可在企业所得税前扣除。符合规定核销条件的呆账损失,首先冲减已在税前扣除的呆账准备,不实冲减部分据实在企业所得税前扣除。企业收回已核销的呆账损失时,应相应调增其应纳税所得额。

   《外商投资企业和外国企业法》规定,外商投资企业的企业所得税和外国企业按其在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所取得的应纳税所得额计算,税率为30%;地方所得税按其应纳税所得额计算,税率为3%。

   外国企业在中国境内未设立机构、场所,而有取得的来源于中国境内的利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得,或者虽设立机构、场所,但上述所得与其机构、场所没有实际联系的,都应当缴纳20%的预提所得税(现规定利息、租金、特许权使用费和其他所得减按10%的税率征税)。

   我国政府对银行税收政策做了一些特殊规定。经税务机关批准、银行可逐年按年末放款余额(不包括银行间拆借),或者年末应收账款,应收票据等应收款项的余额,计提不超过3%的坏账准备,从该年度应税所得额中扣除。实际发生的坏账损失,超过上一年度计提的坏账准备部分,可列为当期的损失;少于上一年度计提的坏账准备部分,应计入收回年度的应纳税所得额。

   在银行税收优惠政策方面,有如下规定:国际金融组织贷款给中国政府和中国国家银行的利息所得,免征所得税;外国银行按照优惠利率贷款给中国国家银行的利息所得,免征所得税;在经济特区和国务院批准的其他地区设立的外资银行、中外合资银行等金融机构,外国投资者投入资本或者分行由总行拨入营运资金超过1000万美元,经营期在10年以上的,可减按15%的税率征收企业所得税,并以开始获利的年度起,第一年免征企业所得税,第二年和第三年减半征收企业所得税;外国投资者将从外资银行取得的利润直接再投资于银行,增加注册资本,或者作为资本投资开办其他外商投资企业,经营期不少于5年的,经投资者申请,税务机关批准,可退还再投资部分已缴纳所得税40%的税款。

   《中华人民共和国个人所得税法》规定,对利息所得按20%的比例税率征收所得税。对个人取得的教育储蓄存款利息所得以及国务院财政部门确定的其他专项储蓄存款或者储蓄性专项基金存款的利息所得,免征个人所得税。

   城镇土地使用税的计税依据为纳税人实际占用的土地面积。每平方米税额标准为:大城市0.5~10元,中等城市0.4元~8元,小城市0.3元~6元,县城、建制镇、工矿区0.2元~6元。房产税以房产原值一次减除10%~30%后的余值为计税依据;房产出租的,以房产租金收入为计税依据。依照房产余值计算纳税的,税率为1.2%;依照房产租金计算纳税的,税率为12%。城市房地产税纳税人为在中国境内拥有房产的外商投资企业、外国企业和外国人。计税依据为两种:一是以房价为计税依据;二是以出租房屋的租金收入为计税依据。按照房价计算纳税的,税率为18%。

   城市维护建设税纳税人为缴纳增值税、消费税、营业税的单位和个人,但不包括外商投资企业、外国企业,外国人和进口货物者;计税依据为纳税人实际缴纳的增值税、消费税、营业税税额;税率为:市区7%,县城、镇5%,其他地区1%。车船使用税的纳税人为在中国境内拥有并且使用车船的单位和个人,但不包括外商投资企业,外国企业和外国人。船舶适用的税额标准依照车船使用税暂行条例中的《船舶税额表》确定,车辆的适用税额标准由省、自治区、直辖市人民政府在车船使用税暂行条例中的《车辆税额表》规定的幅度的确定。车船使用牌照税的纳税人为在中国境内使用车船的外国投资企业、外国企业和外国人。按照规定由海关征收船舶吨税的船舶不纳此税。车辆的适用税额标准由各省、自治区、直辖市人民 ...更多

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【作者简介】
    周凤伟,北京大学2003级税法硕士。
【注释】
   [7]中国金融税制改革研究小组编著:《中国金融税制改革报告》,中国税务出版社,第88页。 
  [8]张守文:《经济法理论的重构》,人民出版社,2004年版,第6页。 
  [9]周小川主编:《重建与再生——化解不良资产的国际经验》,中国金融出版社,第13页。 
  [10]陈进:《网上电子货币与电子交易系统》,载于中联商务网,2004年,(http://www.fzzl.com.cn)。
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