三、中国无形资产转让定价税制的立法现状及主要问题

　　由于跨国公司经营的特点以及企业无形资产发展的趋势，无形资产转让定价及对其的调整成为了现在最重要的国际税法问题之一。特别是在中国加入WTO之后，相关制度的缺失问题更加凸现。笔者将简单阐述目前中国无形资产立法的现状并尝试概括现存问题。

　　（一）目前中国关于无形资产转让定价的规定

　　目前我国税法中，对于无形资产转让定价的调整明确有规定的仅是1998年制定的《关联企业间业务往来税务管理规程》中的第32条：“对关联企业之间转让无形财产的作价或收取的使用费参照没有关联关系所能同意的数额进行调整。调整时要注意考虑企业与其关联企业之间转让无形财产及与其非关联企业之间转让无形财产，在开发投资、转让条件、独占程度、受有关国家法律保护的程度及时间、给受让者带来的收益、受让者的投资和费用、可替代性等方面的可比性。”

　　另外有一些涉及无形资产转让定价的规则散见于《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第57条、《关联企业间业务往来税务管理规程（试行）》第9条第二款、第37条等。

　　（二）无形资产转让定价税制的两大前提性质的问题

　　显而易见，我国无形资产转让定价税制目前面临两大前提性质的问题：

　　1、我国未建立“独立、完整”的无形资产转让定价税制

　　（1）我国目前不存在独立的无形资产转让定价调整制度

　　《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第57条没把无形资产转让定价的规制与有形资产转让定价税制的规制区分开来，只是笼统的规定了“企业与关联企业之间转让财产、提供财产使用权”（这其中包括既包括有形财产转让，也包括无形财产转让；既涉及提供有形财产的使用权，也涉及提供无形财产的使用权）时的情况。尽管《关联企业间业务往来税务管理规程》中的第32条专门规定了有关无形资产的情况，但是只涉及到了基本原则和可比性问题。而调整方法就是我国《关联企业间业务往来税务管理规程》第28条所规定的四种转让定价的调整方法即非控制可比价格法、转售价格法、成本加成法，及第四种没做出具体解释的方法。我们先暂时不去分析这几种方法适用于无形资产转让定价是否合理，但从立法的形式上看，我国事实上并没有把无形资产转让定价税制单独剥离出来，而是混杂在所有转让定价规制当中的。因此，我国不存在独立的无形资产转让定价制度。

　　（2）我国目前不存在完整的无形资产转让定价调整制度

　　在我国目前仅有的一条关于无形资产转让定价的规定中，仅仅涉及到了无形资产转让定价的原则以及可比性规定。而通过分析OECD和以美国为代表的OECD成员国的立法规定来看，无形资产转让定价税制应该是一整套制度，包括无形资产的标准、调整原则、定价方法、审计程序、定期调整、可比性的确定方法等等一系列的规定。只泛泛的在一个条款中用两句话粗略的一笔带过，显然与一个独立的税法制度相差甚远。

　　2、立法现状不符合税收法定原则及WTO的透明度原则

　　目前我国唯一专门关于无形资产转让定价调整的规定是《关联企业间业务往来税务管理规程》第32条。但是《规程》是以国家税务局文件的形式下发的，仅是一个部门规章，并且还只是试行，法律效力层级太低。根据中国的立法特点，很有可能国家税务总局还会再制定一些“通知”“批复”之类的规定，来调整无形资产转让定价，也或许会制定一些仅限税务部门内部掌握的操作性的具体规定等等。这是不符合税收法定原则和WTO透明度原则的。

　　首先无形资产转让定价的税法规制要符合税法的基本原则，即税收法定原则。税收法定原则主要包括三项具体原则：税收要素法定原则、税收要素明确原则、征税合法性原则。 [42]第一，对于税收要素法定原则中的“法定”，目前学术界的通说是指狭义上的法律，即由全国人大所制定颁发的法律。而《关联企业间业务往来税务管理规程》仅是一部施行的部门规章，立法层级不符合税收要素法定的要求。第二，根据税收要素明确原则，对某项税制的立法应该全面而详尽。而我国目前就该制度的立法显然不符合这项规定。

　　其次，我国已经加入WTO组织，就要遵守其透明度原则。WTO透明度原则要求成员方正式实施的有关进出口贸易的政策、法令及条例，以及成员方政府或政府机构与另一成员方政府或政府机构签订的影响国际贸易政策的现行协定，都必须公布。 [43]我国仅仅把用一个试行的部门规章中的一个条款来阐释我国无形资产转让定价的规定，从实质公平的角度考虑，是不利于外国企业发现、了解和掌握的，从实质上来讲，是不符合WTO“透明度原则”的精神的。并且若从中国目前立法的惯性角度考量，不排除出现更为隐蔽的规定的可能。因此，我国无形资产转让定价的立法现状是不适应WTO“透明度原则”的。

　　（三）无形资产转让定价税制中具体规定的现状及缺失

　　1.关于关联企业的认定标准

　　（1）现行规定

　　首先，我国新 ...更多