（二）纳税主体资格的内容

　　主体资格是法律主体参与法律关系的必备的前提，纳税主体资格是法律主体参与税收法律关系的身份基础，但我国法律对纳税人纳税主体资格没有一个明确的确认标准，此种状况不仅不利于依法征收和缴纳税款，使税收征纳活动显得比较混乱和随意，而且不利于纳税人纳税意识培养，特别是在税收行政救济方面更是显得无所适从。

　　1．纳税主体资格的涵义

　　我们提出税法中的纳税主体资格的问题，从某种程度上可以说是受民法学研究中民事主体资格理论研究的启发。因此，我们深入研究纳税主体资格，必须首先了解民事主体资格方面的法律涵义。

　　（1）民事主体资格的内容

　　主体资格的承认在法律上首先表现为权利能力的赋予。主体资格不是一种抽象的观念，反映在法律上是一种实实在在的制度，即权利能力制度。法以赋予人权利能力的方式承认其主体资格，因而两者是统一的，没有谁出现在先在后之分。不具有法律上的主体资格,主体享有的一切权利、承担的一切义务便无从谈起。[19]

　　纳税主体资格的本质是法律主体获得的一种税收法律上的地位和身份，是参加税收法律关系并取得税收法律关系主体地位的前提，这种地位与身份即与民法上的民事法律主体资格有共同之处又有不同之处，即要以民事主体资格为基础又是税收法律规制的结果。因此，我们有必要了解纳税主体资格与民事主体资格的联系与区别。

　　民事主体资格，是指民事主体通过自己的民事活动，或者借助他人的民事活动，参加民事法律关系，取得和行使民事权利，承担和履行民事义务的资格。民事主体资格是民事主体在民法上的法律人格，是自然人及组织成为民事主体的法律前提。民法通过赋予不同民事主体的不同主体资格来确定他们不同的民事法律地位。民事主体资格包括法律赋予民事主体的民事权利能力与民事行为能力，是民事主体具有一定民事法律地位的集中表现。法律为适应现实社会生活条件的要求，必须从不同的人（自然人与法人、非法人组织、商自然人等）的具体情况出发，赋予他们不同的民事权利能力或不同的民事行为能力。这就在民法中形成了具有不同民事法律地位的民事主体。[20]

　　公民和法人正是因为依法享有不同的民事主体资格而成为民事主体的。同时，不同的民事主体享有不同的民事主体资格，也是他们在民法中享有不同法律地位的具体表现。民法正是通过赋予不同民事主体的不同主体资格来确定他们不同的民事法律地位的。[21]

　　哲学上的主体只能是人，是有认识能力和实践能力的人，具有认识能力和实践能力是成为哲学上主体的条件；在法律上，主体同样也是指人，只不过法律上人的范围更广泛，包括自然人和拟制人，而且要成为法律上的主体同样必须具备一定条件，这个条件就是权利能力和行为能力。 [22]

　　私法上之权利能力，即得为私法主体之资格。国家以法律付与各人类者也。得为权利主体之资格，或称私权享有之能力，或称权利能力，或称人格。夫既为权利主体，即享有权利之意，故称得为权利主体之资格，曰私权享有或享有能力，诚无不可。此日本民法及法国民法所用之法语也。得为权利主体之资格，即系得为权利名义者之能力，故称曰权利能力亦无不可。此日本法学者及德意志民法所用之语也。又有得为权利主体之资格者，法律视之为人。又为人之资格乃人格也，故人格与得为权利主体之资格相同，此各国法律学者所用之法语也。要之，权利能力、私权之享有及人格，其意义皆同，皆指示得为私权主体之资格，故不可拘泥文字而害意也。[23]

　　权利能力，又称权义能力（权利义务能力），是指能够参与一定的法律关系，依法享有一定权利和承担一定义务的法律资格。它是法律关系主体实际取得权利、承担义务的前提条件。[24]

　　权利能力这一概念最初是由19世纪德国思想家萨维尼所创造，后世民法制度承继了这一富有深刻法理含义和法律规范功能的法律概念。权利能力内含了人格体享有权利，承担义务的资格。权利能力这一概念从抽象的人格，推导出主体人的地位、资格。 [25]权利能力制度是适合于各个法律领域立法目的的技术性制度，税法上的权利能力制度一方面是借鉴私法上的权利能力制度并建立在私法权利能力制度的基础之上的，因此，与私法上的权利能力制度具有诸多相通之处；另一方面，税法上的权利能力制度又必须是为税法这一特殊的法律领域服务的技术性制度，必然具有其与私法权利能力制度所不同之处。[26]

　　行为能力是指法律关系主体能够通过自己的行为实际取得权利和履行义务的能力。[27]

　　在民事法律关系中，判断一个当事人是否具有民事主体资格看其是否具备民事上的权利能力和行为能力。自然人的民事权利能力是从出生开始，到死亡结束。法人则依其依法存在的期间享有民事权利能力。自然人的民事行为能力可以分为完全行为能力、限制行为能力和无行为能力三种情况。法人的民事行为能力是指国家赋予社会组织独立进行民事活动的资格，法人的民事行为能力由其成立宗旨和业务范围决定。

　　（2）纳税主体资格与民事主体资格联系与区别

　　民事主体是一种法律上的资格，在法律上，它体现为“法律人格”。人格就是可以为民事权利主体的法律资格。而人格在法律中又进一步通过“能力”表示出来。在民法中，能力又分为民事权利能力、民事行为能力。其中民事权利能力是决定法律人格的最重要的标准。[28]

　　一般认为，法律关系的主体是法律权利与法律义务的归属者，具有法律上的人格。从历史上看，“法律人格”一词来源于拉丁语，原本指演员在戏剧中扮演的角色，喻指法律舞台上的角色。因而，它并非指生理上的人的整体，而是人在法律上的某种地位或身份，具有法律的拟制性。即使是人以外的存在，也可以取得法律主体的资格。 [29]法律人格是高度抽象的概念，它在民事制度中，体现为相对抽象的主体权利能力。民事主体作为民事法律关系的参加者、当事人，它是法律上民事权利能力即“法 ...更多