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财税法热点:税务法院研究
梁峰

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【关键词】税务法院,税务诉讼
【正文】

  近些年来,随着经济的发展,税源的不断增加和丰富,税收征管工作的任务也在变的日益艰巨和复杂化,这一方面为国家各项事业的发展提供了越来越有利的财政支持,另一方面也给税收征管工作带来了难度,主要表现在偷逃漏税的现象严重,征税机关和纳税主体之间矛盾和纠纷的明显增多。在新的历史时期,既要保证税收作为国家财政主要来源渠道的畅通和充足,又要保护纳税人依法纳税的积极性,特别是当前在马克思主义的人本发展观的指引下,保护纳税人权益,建设科学、公正、合理的税收法制环境更显得尤为重要,已成为税收工作的一项重要内容。当前理论界和实务界都在围绕着这一问题进行着积极的探讨和改革。另外,修改后的税收征管法提出,“税务行政复议要和征收、管理、稽查相互分离、相互制约”[1] 。如何在行政或者司法制度上反映征管法的这一要求,建构一个公正、权威、便民的税收行政或司法救济制度,应当是税制改革当中一项“重要并且迫切”[2] 的内容。

  此外,《税收基本法》的起草工作被列入全国人大的五年立法的议事日程,有关《税收基本法》的讨论又重新成为了学界的热点话题。在国家税务总局原来公布的《税收基本法草案》(讨论稿第一稿)中,提出了建立“税收法院”的设想[3] 。显然,这一设想是借鉴了美国、加拿大等国法院体系建设的经验,但是,我们设立税务法院的目的和宗旨是否和国外相一致以及是否最后能得到有效的认同和支持,最终确定写进税收基本法,目前还不得而知,但从理论界和司法实务界的反应来看,大致有两种观点和声音,一种观点认为应当逐世界潮流,建立一个以加强纳税人的救济制度为目的专司税收行政诉讼的法院。一种观点是强调从中国的基本国情出发建立一个侧重于强化打击税收刑事犯罪的税收刑事法院。两种声音也就是有没有必要设立这样的专门法院了。因此在这样一种历史背景下,我们有必要站在一个理论的高度,对创设税收法院的动机、功能和现实必要性进行认真的分析和研究,只有搞清了这些基本问题,才可以使我们在税务司法建设中保持清醒的头脑,不会因为一些表面的假象而迷失方向,以减少立法过程的曲折和司法实践的盲目。

  一、国外税务纠纷解决途径的比较

  世界上设立有税务法院的国家很多,以美国、加拿大、德国最具有代表性。

  美国作为世界上税收法律体系最完备的国家之一,它的税务诉讼制度的建立已有相当长的时间,美国税务法院专门为审理涉税案件所设,完全独立于联邦国内收入局,从而使之能够站在较为客观的立场对税务争议做出公正的裁决。发生税务争议时,纳税人可以选择在缴足有争议税款的基础上向地区法院、索赔法院提起诉讼,也可选择在不缴纳有争议税款的情况下向税务法院提起诉讼;可以在地区法院选择陪审团进行裁决,也可选择税务法院和索赔法院的法官来裁决。

  在加拿大,税务法院是联邦司法审判体系的一部分,完全独立地行使职权,它与联邦上诉法院、联邦最高法院之间也不存在领导与被领导的关系。但是,根据联邦有关法律的规定,税务法院审理的案件,只能包括消费税、所得税、养老金及失业保险金方面的税务争议案件,由其他税种所引起的民事案件和税务刑事案件则不予受理。

  法国设有三级行政法院,专门审理行政诉讼案件,不在民事法院中审理。欧洲大陆多数国家,如比利时、荷兰等,其法院组织一般分为两个系列,即民事法庭和行政法庭。这两类法庭又分为三级:初审法庭、诉讼法庭、高级法庭。税务行政诉讼由纳税人先向行政法庭中的初审法庭提起诉讼,如对判决或裁定不服则不再向上一级行政法庭上诉,而是上诉到民事法庭的诉讼法庭,直至上诉到最高法庭。德国设有专门的财政法庭,负责税务案件的审理。

  多数国家如美国、日本、比利时、荷兰、加拿大等都规定,纳税人可直接向税务法院起诉,纳税人如果对法院的判决不服,可以逐级上诉,直至最高法院。

   各国一般都规定,税务纠纷的处理首先必须要经过行政复议,即复议前置,解决不了可向法院提起行政诉讼,但美国和澳大利亚等国家,采取的是选择性的复议程序,纳税人如果对税务机关的具体行政行为不服或有异议,既可直接向法院提起诉讼,也可选择行政复议。

  可见,西方市场经济比较发达的国家,纳税人在税务行政诉讼中拥有多种选择权,可以充分利用法律武器维护自身的合法权益。税务法院是作为解决税务争议的一种司法救济手段而存在的,在目的和功能上,和行政复议一样,是为了保障纳税主体的权益,从一般意义上讲,它是一种特别的专门审理税务争议案件的行政诉讼法院。

  国外设立税务法院的原因一方面是表明国家对纳税人权益保护的重视,另一方面是税务工作的复杂性的要求。税务争议中涉及到的复杂的税务技术问题对法院审理有关案件提出了很高的要求,要保证案件审理的公正,就必须对案件所涉及到的法律事实做出客观准确的评价,这就要求审理法官要有很深的税法和税务的技术背景,因此设立专门的税务法院对于提高税务诉讼效率和案件审理的公正具有重要意义。

  二、我国税务争议解决方式的分析

  我国税务机关的任务是加强税收执法,以此确保国家的财政收入。但在如何加强执法上就面临着手段的选择。我国税务界建立税务法院和税务警察的呼声常常可以见诸于各类报刊和文章中。与之相反的是法律理论界和法律实务界的理智和平静。这里首先有一个在法律精神和西方法律制度认识和理解上的分歧和误区。我国税务界想要建立的税务法院是为了加强税收征管力度审理税务犯罪的刑事法院,是从对税务主体履行纳税义务的强制性手段的强化,这和当前主流社会日益重视的以人为本的司法理念是相悖的。是完全不同于西方税务法院的两个概念。这在短期内可能会对税收征缴产生一定的帮助,但从长远来看,负面的作用和影响会造成严重的得不偿失的后果。在正常在强制性的法律法规和执法的机关已经基本具备的情况下,进一步提高处罚的标准或者是增加执法的人员、执法机关,强化国家税权的保障体系,就会受到边际成本增加而边际效应递减规律的制约,效果并不见得理想。而且从另一个角度来看,惩处严厉程度的增加也就意味着与执法人员勾结、逃避惩处行为的潜在获益在加大,从而会进一步刺激在腐败方面的投入。因此,在执法手段已经比较完备的情况之下,应当更注重建设保障纳税人权益的相关制度,国外的经验表明,纳税人对税收执法的公平、正义性的认可、以及纳税人与税务机关之间良好的彼此信赖关系才是最为宝贵的执法资源。要真正造就和掌握这一优良资源,就必须要在税务征缴中充分体现对纳税主体权利的尊重,建立有利于纳税主体和征税机关之间良性互动和沟通的行政或法律的通道和保障。

  我国现有的税务争议解决方式主要有两种,一是行政复议,再就是行政诉讼,行政复议由于归属于税务征管部门而在实际的税务争议的解决实践中作用和意义都很有限,因为税务征管部门既充当了争议调解的主持人和裁判人,其自身又是争议的当事人,这就很难保证行政复议的公正和合理。正是由于税务行政复议没有很好的发挥防波堤的作用,对税务争议案件予以一定的分流,加之我国税收征缴中的方式方法问题,致使我国有关税务争议的行政诉讼案件居高不下,并且税务机关的败诉率也很高。“1996年至1999年4年间,全国共发生税务行政诉讼案件6154例,其中:税务机关胜诉率仅占30%左右,” 1999年和2000年,税务机关的行政诉讼败诉率分别为66%和82%[4] 。即使解决了行政复议的公正性问题,即设立独立于税务征管机关之外的专门的税务争议复议机构,但由于我国的税务司法救济系统主要由各级人民法院组成。法院内设的行政庭负责涉税案件的审理。由于行政案件数量大,以及法院在审理此类涉税争议案件方面缺少专门的具有税务和法律双重知识背景的法官,往往导致涉税案件得不到及时审理和判决,使纳税人权益得不到及时有效的保护。另外,由于在案件审理过程中,法官对税务有关的技术问题常常需要向税务征管机关进行咨询,税务征管部门对有关问题的先入为主的解释也不可避免的会影响到案件的公正裁决。因此,综合分析以上情况,在中国现行的司法体制框架内,有必要借鉴西方国家的经验,设立专门的税法法院。

  三、我国建立税务法院的设想

     首先要明确我国税务法院的设立宗旨和目的,是在马克思主义的人本发展思想的指导下,为了进一步保护纳税主体的合法权益,完善和建立社会主义的市场经济体制和公平、公正的法制环境的需要。要以简单、方便、直接的手段满足纳税主体实现法律救济的需要作为设立税务法院的基本原则。这一点,对于保持税务法院行政法院的性质尤为重要。不得在税务法院中设立刑事审判职能,税收执法所面临的种种困难,是经济、法律制度转型所引发的各种矛盾的集中反映,很大程度上是大的法制环境的不健全所带来的。在这样的条件之下,我们只能循序渐进地、协调均衡地推动制度的改革和进步。而背离整体法制环境的实际,只从加强税收执法手段这一点上寻求解决问题的方策,片面强调税收体系的自我完善,恐怕未必能够从根本上解决问题,反而会刺激权力的自我扩张,把税收与社会的其他利益对立起来,把税权和国家的税收利益扩大理解为高于公民或国家的其它权益之上的绝对特权[5] ,其结果是阻碍整体法制环境的改善。

  其次,严格按照人民法院组织法构建各级税务法院。虽然全国人民代表大会常务委员会在对《中华人民共和国人民法院组织法》的修正中,删除了原法第三款“专门人民法院包括:军事法院、铁路运输法院、水上运输法院、森林法院、其他专门法院”,的内容,但这并没有动摇设立专门的税务法院的法律基础,恰恰相反,这一修改的本旨正是为了限制国家权力对公民权利可能的侵犯,更好的保障公民的合法权益,保持法律的严肃性和一致性。而税务法院的设立是和这一历史潮流相一致的。税务法院的法官和组成人员一方面可从现在法院和检察院中选调,更要注重吸收有着专业和法律知识综合背景的律师、税务人员以及从事税法研究工作的学者或其他人员。同时在管理体制以及经费和其他必要的资源配置上,由中央直接安排,使其脱离地方政府制约,减少地方行政权对司法权的干扰。真正实现税务法院特别法院的职能和目的

  再次,税务法院的设立应充分考虑到当前我国市场经济初级阶段的基本国情,可以采取在现有法院体系中设立专门的税务法庭的形式逐渐的展开,通过这种形式为税收法院的建设积累经验,条件成熟时再建立规范系统化的税收法院。

  

【作者简介】
    梁峰,北京大学法学院04级政法法硕。
【注释】
  1金人庆:《中国当代税收工作要论》,人民出版社,2002:第11页 
  2锡德里克•桑福德:《成功税制改革的经验与问题》,中国人民大学出版社,2001:第210页 
  3华国庆:《制定我国税收基本法刍议》,《安徽大学学报(哲学社会科学版)》1998年第3期 
  4金人庆:《中国当代税收工作要论》,人民出版社,2002:第11页 
  5郭勇平: 《关于我国税收基本法中税收司法体系的立法思考》,《扬州大学税务学院学报》1998年第1期。 
 
【参考资料】
    [1] 张守文:《财富分割利器:税法的困境与挑战》,广州出版社,2000年10月第1版。 
  [2] 金人庆:《中国当代税收工作要论》,人民出版社,2002:第11页。 
  [3] 锡德里克•桑福德:《成功税制改革的经验与问题》,中国人民大学出版社,2001:第210页。 
  [4] 华国庆:《制定我国税收基本法刍议》,《安徽大学学报(哲学社会科学版)》1998年第3期。 
 
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