当前,我国每年的税收收入已超过财政总收入的95%,成为“税收国家”[1]。税收在国家经济生活中的作用日益突出。它不仅是国家财政收入的重要保障,更成为国家介入市场运行,对市场运行进行全面干预的重要手段。政府根据经济形势的变化,制定相应的税收政策对各种经济因素进行引导,优化资源配置。财政税收政策[2]作为重要的宏观调控措施,熨平经济运行周期,纠正市场失灵发挥着重要的作用。但财政税收政策往往根据经济形势的变化而制定、实施,这必然部分改变税法的规定,影响税法的实施效果。[3]税法是侵犯人民财产权的法律,税法的制定和实施受税收法律主义的拘束,有安定性和可预测性的要求。为此,作为宏观调控措施的财政税收政策,与其所应具有的法律属性之间,无法避免矛盾与冲突。如何在财政税收政策的相机抉择与税收法律主义之间寻求协调和统一,是市场经济体制完善的必然要求。
一、市场经济体制的完善与宏观调控的加强
市场经济体制的建立与完善是我国经济发展的必然结果,市场的健全为经济发展繁荣奠定了基本框架和运行基础。然而,“市场是没有心脏和大脑的”,市场自身恰恰是浪费、无效率和不公正的根源。市场经济的发展,由垄断及不正当竞争所引发的对市场自由竞争秩序和经济民主的窒息,由信息分布不均所导致的交易成本的增加和弱势群体权利的侵蚀,由外部性的存在而产生的对负外部性行为的过分激励和对正外部行为的激励不足,由公共物品的非竞争性和非排他性所导致的市场供给动力的缺乏,都使得市场的运行产生了高昂的成本,其运行过程中的摩擦和矛盾始终不断,经济周期的波动更将这种摩擦时不时的“引爆”。而面对这一切,市场自身却无力予以恢复和纠正。于是,独立于市场之外的外力的介入便成为市场得以恢复运行的必要动力。在诸多的外力形式中,国家以其独有的强制性和权威性而成为最佳的选择[4]。从某种意义上说,在现代市场经济条件下,政府对市场运行的干预和协调已成为市场运行的内生变量之一。
税收是国家参与社会产品分配的重要手段,将引起有关各方在生产要素分布和国民收入占有份额上发生变化,从而对国民经济运行状况进行引导、调节和控制,因此,税收也作为国家对经济运行状况进行调节和干预的重要手段。国家通过对各个税种的税收要素,如税率、纳税期限、征税对象等进行调整,使不同的经济活动承担的税收负担有所不同,对经济资源的流向予以引导:通过设定优惠税率,使经济资源更多流向国家鼓励发展的行业和部门;通过设定高税率,增加国家限制或禁止发展行业的税收负担,避免资源过度投入。通过对经济资源流向的引导,完成对资源的优化配置,使经济结构得以调整。因此,税收政策的制定,必然是对经济形势的回应,具有相机抉择的特性。于是,税收政策也必然保持相当的灵活性,作为财政政策重要内容的税率和税收优惠措施,将随经济形势的发展作出相应的变动,以适应经济发展的要求,完成税收政策干预经济生活的使命。
随着市场经济的深入发展,国家对经济生活的干预将呈现加强的趋势。财政税收政策被广泛的使用,对经济结构调整和国民经济中的重大比例关系的调节产生重大的影响,成为影响市场经济发展的基本要素。政府以制定、执行国家税收政策的形式行使宏观调控权,并以国家强制力使得税收政策得以具有普遍适用性和规范性。因此,政府制定税收政策的活动为行政机构的抽象行政行为,在一定程度上具有立法的性质。于是,借由宏观调控权,政府的行政权力得以进一步扩张。
二、财政税收政策的采行:税收法律主义的弱化
在民主法治国家中,人民是国家的主体,人民与国家处于对等关系,人民与国家有协商的必要和可能。国家只是提供公共服务的公共团体,其对人民仅有管理与服务的职能,而无支配和控制的权利[5]。人民有权参与公共服务的提供,对国家提供的公共服务有选择权和决定权。法律是人民选出的“代意机关”依人民意志所制定的。侵犯人民财产自由权利的法律由国会严格保留,强调“宪法优位”或“法位阶原则”。[6]税法而言,“租税乃是对国民财产自由权之侵犯及对职业与营业自由权之干预”,[7]民通过参与公共物品的合意,缔结“社会契约”,并以税法的形式固定下来。因此,在税收法律主义成为税法领域的支配性原则,税法的 ...更多
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