二、我国税收授权立法现状及其分析

　　(一)现状

　　1.全国人大及其常委会的授权

　　 其一，1984年9月18日，第六届全国人大常委会第七次会议通过《关于授权国务院改革工商税制发布有关税收条例草案试行的决定》。该特别授权法令全文如下：“第六届全国人民代表大会常务委员会第七次会议根据国务院的建议，决定授权国务院在实施国营企业利改税和改革工商税制的过程中，拟定有关税收条例，以草案形式发布试行，再根据试行的经验加以修订，提请全国人民代表大会常务委员会审议。国务院发布试行的以上税收条例草案，不适用于中外合资经营企业和外资企业。”

　　其二，1993年12月29日，第八届全国人大常委会第五次会议通过《关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的决定》，有关内容如下：“除增值税、消费税、营业税外，其他税种对外商投资企业和外国企业的适用，法律有规定的，依照法律的规定执行；法律未作规定的，依照国务院的规定执行。”

　　其三，我国现行税收法律有《个人所得税法》、《外商投资企业和外国企业所得税法》和《税收征收管理法》。每一部税收法律中均有很多授权条款，如《个人所得税法》仅有15条，其中就有9条涉及授权。这些授权条款的最典型的表述方式是“国务院根据本法制定实施细则（实施条例）”或 “……具体办法（管理办法）由国务院规定”。

　　2.国务院根据授权制定的税法(以下简称税收行政法规)

　　1994年税制改革前国务院根据授权制定了三十多部税收行政法规（本文限于篇幅不一一列举）。现行税法的主体仍是税收行政法规。

　　 (二)得失之检讨

　　我国税收授收立法始于1984年。它明确了税收立法权属于全国人大及其常委会，国务院仅能在得到授权的情况下才能制定税法，从而结束了1984年以前国务院不经授权迳行制定税收行政法规的不规范作法，具有明显的进步。它在一定程度上解决了我国经济体制改革和对外开放过程中税收工作急需法律保障的当务之急，为建立社会主义市场经济体制和保护国民经济持续稳定发展起到了积极而重要的推动作用。它还为条件成熟时将这些税收行政法规上升为税收法律做好了准备。

　　但不可否认的是，我国税收授权立法存在的问题日益突兀和严峻，已严重影响我国税收法制建设。这些问题以一言以蔽之即行政权垄断税法制定，具体表现为：

　　1.立法技术不成熟

　　“立法之良窳，与立法技术运用之巧拙，关系密不可分……由政策与立法原则转化为具体法律条文之过程中，如缺乏优良周妥的立法技术为之来辅运用，则所立之法，往往与政策目标相左，甚或扭曲立法旨意，徒增法案通过之困难与人民对政府的误解。”[36]我国税收行政法规所显现出的立法技术颇不成熟。仅以法文件名称为例，税收行政法规的名称，有“条例(草案)”、“办法”、“规定”、“暂行条例”、“试行规定”等等。如此复杂多样的税法名称足以混淆纳税人对税法效力的理解。至于“草案”、“暂行”、“试行”等表示立法成熟程度的修饰词更添困惑。法文件如果是“草案”，就不得发布实施；若已发布实施，就不再是草案。如果真的在法文件还处在“草案”阶段就发布实施，其权威性令人怀疑。“暂行条例”名为暂行，但未规定“暂行”期限，事实上有的已“暂行”了50多年未见修改。相反一些不是暂行的法律都已被多次修改。“试行”意味着效力的待定，但在执法过程中“试行”与施行没有任何区别。“试行”、“暂行”法虽在一定程度上缓解了立法压力、积累了立法经验，但是也往往成为立法者为自己粗糙的立法行为辩护的借口，成为立法者随意变更或失败造成损失的借口。

　　2.溯及既往

　　“规则或准则对特定目标产生影响的第一个要件是规则或准则传达给特定目标。这对任何法律制度而言都十分重要。”[37]因此，法不溯及既往，除非是赋予公民权利或减轻公民义务，这已成为各国立法的基本原则。反映在税法领域则是税法原则上禁止溯及既往，除非该税法减轻或免除纳税人的既有纳税义务。这对于保护纳税人财产权和经济自由具有重要的现实意义。然我国《城市维护建设税暂行规定》公布于1985年2月8日，却自 1985年1月1日施行。类似的情况在其他税收行政法规中同样存在。税法溯及既往，虽一时可增加一定的财政收入，可在一定程度上方便征收，但却损害了法的可预测性，因为“税捐义务人只有在其已经认识成立请求权的税捐构成要件的情形，才能预测归属于自己的税捐负担，也才能以此预测作为其行为的根据。”[38]以牺牲纳税人的财产权和经济自由为代价来换取税收收入的增加，以牺牲税法的安定性和明确性为代价以换取征收的便利，实是本末倒置。

　　3.税收行政法规成为税法的主导

　　 国务院根据授权制度了大量的税收行政法规。事实上，在1994年税制改革前开征的36个税种中，唯个人所得税、外商投资企业和外国企业所得税是以法律为依据，其他34个税种均以税收行政法规为依据。94年税制改革后，此种格局仍被保留。现行 ...更多