目 次

　　一、国民主权与纳税人权利——政治学视角之一

　　二、人权与纳税人权利——政治学视角之二

　　三、公共物品理论与纳税人权利——经济学思辨

　　四、法治原理与纳税人权利——法哲学思考

　　五、结论

　　自2001年5月《中华人民共和国税收征收管理法》修订后颁布实施以来，纳税人权利首次在我国法律层面予以集中表达而逐渐在法律界、经济界直至市民阶层得到普遍关注。值得思量的是，这一有“家喻户晓”趋势的法律名词并不是因为法律的规定而存在的，其生命力可远远追溯至近代社会议会对王权的制约，即“无代表不纳税”。因此，值得学者们去深思和追问的是，纳税人权利由何而来？其存在的基础是什么？在现今社会，纳税人权利为何能引起世界各国普遍性关注，且经久不息？解决这些问题是我们正确把握纳税人权利的属性与构成，并进而指导纳税人权利保护法律制度设计的理论前提。如果我们解开思想的藩篱，也越过目前税法狭窄的学域，从政治学、经济学、法学三大视角对此予以追问和考察，则纳税人权利的存在至少可从以下三个方面得到确证。

　　一、国民主权与纳税人权利——政治学视角之一

　　税收的存在与国家的存在有着直接的关联，因为税收是国家维持和运转的“生命血源”。纳税人又与一国国民基本承接一致，因为承担纳税义务之绝大比例且负无限纳税义务的是一个国家的全体国民。如果撇开法人，考虑它只是法律上拟制之人，非具有自然生命，也略去外国人及无国籍人，他们仅因税收联结因素受一国管辖，其权利的保障更多地依赖于国际公约及条约，让我们暂将研究和考察纳税人的主体和重心放置于一国的国民，那么，从宏观和粗略整体上把握，一国纳税人主要由一国的全体国民组成。[1]国民对国家承担的重要义务之一是纳税义务，纳税人权利必然与国民权利有本源上的关联。从国民的视角上看，纳税人权利就是一国国民在税收方面所享有的权利。税法的侵权性质使得纳税人权利不仅是国民权利的重要组成部分，也是关系其权利与自由实现程度的重要指标。因此，寻求纳税人权利存在的依据，国家与国民的关系问题应是一个首要的并能有所收获的路径。

　　根据国家学通说，国家的构成包括三要素，人民、土地和主权。国家乃人类的一种有组织的政治社会，人民自然是其不可缺少的先决要素；土地是一国人民生存活动的必要地域范围，构成一国的管辖地域要素；主权则是对内的统治权和对外的独立权、平等权与自卫权，构成一个国家人格独立性的精髓。组成一国的人民即是国民，可见，国民是国家的构成要素，国民依赖国家而生存发展，这是国家与国民关联点。但国家与国民又可相对区分而独立，国民是国家的缔造者，是决定一个国家命运走向的最革命的力量；国家作为一个政治实体，其生存和发展必然要凭借政权机关（政府）对国民予以统治，这种统治的最高权即体现为主权。在国际社会，主权属于国家为自然和必要，但在独立的国家范围内考察，主权的终极归属到底是国家，还是国民，则有不同认识，而这正是厘清国家与国民关系的焦点问题。

　　要界定主权的归属问题，首先应界定主权概念自身的涵义与特性，而这一点本身就聚讼纷纭。笔者采信这样一种认识，以作讨论之基础，即主权是“决定国家所属的分子与国家自己的权利义务的权力”。[2]主权含有两种特性，其一，行使主权者（人或团体），不仅能决定那些受它支配的人民及私人团体的权利与义务，并且能决定它自己的权利与义务，此即为德国学者所谓主权是“决定一切职权的职权”（Kompetenz-Kompetenz）。其二，行使主权者，能以自己的实力强制那些受它支配的人民及团体，服从它的命令（即主权者所制定的法律）。[3]在历史上，主权的归属理论曾有主权在君和主权在民之争。但随着封建制度的没落和近代国家的兴起，主权在君理论已无人信奉。近代资产阶级革命后，主权归属理论的争端则集中于国家主权和国民主权（或人民主权）[4]两者之间。早在16世纪法国人博丹（Bodin）首创近代政治学上的主权说时即持国家主权观点。他认为，主权是国家的要素，凡属国家，必有一种中心机关，对于全国人民享有一种最高权力，此种最高权力的性质即在其不受任何人为的法律的限制，而只受上帝的法律或自然的法律的限制。博丹的理论主要是基于当时君权的事实而为国王的威权寻求一种理论依据。[5]此后国家主权说的力主者主要是19世纪德意志国家主义派的巨子黑格尔（Hegel）和特赖奇克（Treitschke）。依照德国人的“国家主权”（Staats-souveränetat）说，国家的主权即在国家本身，国家是一个具有法律上意志的人，所以可为主权的所在，并进而主张主权的无限性，认为国家的目的高于一切私人的目的，国家的最高义务就是巩固与扩大自己的实力，个人及团体不能享有任何对抗国家的权利，国家为保持自己的生存与增进自己的实力，可以牺牲个人的任何利益和目的。[6]显然，这是一种国家极权主义的看法，国家究竟不是一个自然人，国家的意志需要具体的人或团体来代表，按照国家主权说的主权无限论，代表国家意志的人或团体就有了绝对的权力，国民既然毫无对抗国家意志的权利，自然其自由和权利毫无保障可言。

　　与国家主权截然相反的是国民主权说。此学说发蒙于17、18世纪社会契约论的主张者，盛行于18世纪的法国和美国，并为现代民主国家所普遍实践。其主张是国民全体为主权的所有者，为主权的主体，而行使主权的个人或机关，则系受主权所有者的委托而行使其权力。尽管奠定国民主权理论的社会契约论的主张者最初对国家的起源有各自不同的解释[7]，但共同点是，国家不过是一群自由民为了汇集起全部共同的力量来保卫和保障每个结合者的人身、自由和财富而让渡部分个体权利，以社会公约赋予其生存和生命，以立法赋予其行动和意志，以纳税赋予其血液所形成的政治结合体。因 ...更多