一 、有形财产交易的转让定价方法

　　（一） 有形财产的概念

　　所谓有形财产，顾名思义，就是指具有一定的形状，可以看得见、摸得着的财产。因此，有形财产的范围甚广，举凡原料、加工品、制成品、机器设备、不动产及有价证券等[1] 均属之。我们认为，其中的加工品、制成品也包括气体、电力等。因此可以说凡是可以用重量、体积、度数或其它计量单位计量的财产都属于有形财产的范围。

　　在企业之间的交易中，有形财产的交易一直处于重要地位，就是在知识经济的今天，有形财产交易所处的地位仍不可动摇。

　　有形财产一般总会涉及到原材料、产品的制作、加工和销售等，而原材料的价值、产品制作、加工和销售等每一个环节的功能及价值贡献、产品的功能及使用价值等均有相对的可确定性，因而也具有一定的可比性。其实，这些也正是建立转让定价方法制度的基础。

　　（二）转让定价方法的概念

　　在转让定价制度中，存在着一些诸如可比非受控价格法、利润分割法等所谓的“方法”，而这些方法如何称谓、是“什么”方法，并没有一个权威的说法。但综合国内外有关的法律文本用语，关于这些方法的表述可有以下几种：

　　1．评估方法。美国《国内收入法典》第482条实施细则在描述这些方法时大多采用“评估”一词，因此似乎可以把这些方法称为“评估方法”。

　　2．适用正常交易原则的方法。经合组织1995年《转让定价指南》的第二章“传统交易方法”在“概说”部分指出，这些方法“被用来适用正常交易原则”，因此把这些方法称为“适用正常交易原则的方法”也未尝不可；

　　3．调整方法。我国国家税务总局颁布的《关联企业间业务往来税务管理规程（试行）》（以下简称《规程》）在对这些方法进行规定时，采用的是“调整方法”一词，如该规程第四章的标题就是“调整方法的选用”。

　　4．转让定价方法。经合组织1995年《转让定价指南》在术语释义中一般都将这些方法称为“转让定价方法”，例如对可比非受控价格法的释义是：“对受控交易中转让的财产或服务的价格与在可比情况下的可比非受控交易中转让的财产或服务的价格进行比较的一种转让定价方法”。因此可以将可比非受控价格法等称为转让定价方法。

　　此外，还有学者采用其他术语，如“确定正常交易价格的方法”[2] 等。

　　其实，无论是在各国的有关法律文件中还是在有关学者的论述中，采用“转让定价方法”这一术语的情形是最经常出现的。著名的安永国际会计师事务所在1997年的全球转让定价调查报告中，也使用了转让定价方法这一术语。本书采用的就是转让定价方法这一说法。

　　（三）传统的转让定价方法

　　1．传统的转让定价方法的含义。传统转让定价方法就是指可比交易法或可比交易价格法，其具体是指可比非受控价格法、再销售价格法和成本加价法等三种方法。在现行的转让定价方法中，该三种方法的历史最为悠久，而且至今仍是主要的定价方法。

　　美国是世界上制定关联企业转让定价税收法律制度最早的国家，也是最早制定转让定价方法的国家。1968年美国财政部根据参议院的授权，制定和颁布了《国内收入法典》的《第482条实施细则》。该细则的（e）部分就有形财产的交易规定了上述三种定价方法，并规定按先后顺序适用，只有在上述三种方法均不能适用的情况下才能适用其它方法或称第四类方法。该实施细则虽经多次修订，但该三种定价方法却基本保持未变。加拿大、日本等国的有关规定也与美国大同小异。

　　经合组织1979年关于转让定价的报告规定了四种转让定价方法，即可比非受控价格法、再销售价格法、成本加价法和其它方法。1995年的《转让定价指南》在上述方法的基础上增加了利润分割法和交易净利润法，并把可比非受控价格法、再销售价格法和成本加价法称为传统交易法，而把利润分割法和交易净利润法称为利润法规定在指南的第三部分“其它方法”中。1995年指南规定传统方法仍是基本方法，利润法只是作为最后的手段，[3] 而且当局在适用利润方法时应予以相当的谨慎。[4]

　　我国国家税务总局于1998年颁布的《规程》第28条规定了四种转让定价方法，即可比非受控价格法、再销售价格法、成本加价法和其它合理方法。而其他合理方法还包括可比利润法、利润分割法和净利润法等。从《规程》的内容结构上也可以看出，前三种交易方法属于基本的定价方法，而可比利润法、利润分割法和净利润法等其它合理方法则属于次要方法。

　　总之，各国的税法及经合组织《转让定价指南》仍把可比非受控价格法、再销售价格法和成本加价法作为基本的转让定价方法加以规定，并赋予该三种方法基本相同的含义。

　　2．可比非受控价格法。可比非受控价格法也被称为市场价格法，[5] 通过对一个可比非受控交易的价格的参考而评估该受控交易是否属于正常交易。[6] 如果二者之间存在差异，则说明受控交易不属于正常交易，且应以非受控交易的价格作为该受控交易的价格。[7]

　　根据美国1968年的实施细则，非受控交易可以是关联一方与非关联第三方购买或销售可比产品的交易，或其它两个非关联方之间在相同或类似情况下购销可比产品的交易。[8] 具体包括以下三种情况：（1）关联一方向非关联方销售可比产品的价格；（2）关联一方向非关联方购买可比产品的价格；（3）两个非关联方之间购销可比产品的价格。

　　但是可比非受控交易必须是具有代表性的市场交易。以为一笔更大的交易确立正常价格为目的而进行的数量有限的低价销售就不具有代表性,而只是一个“烟幕”。税务当局不应把这种放烟幕式的价格作为非受控销售价格而接受。[9] 在“美国钢铁公司诉地方税务局长”案中，国内税务局就坚持认为没有关联关系的第三方的交易不是可比交易，因为这种交易数量很小，而且他们不是建立在连续的长期交易关系之上的。[10]

　　可比非受控价格法在对石油、铁矿、小麦以及其他在公共商品市场销售的货物等的定价方面被广泛地应用。[11] 其之所以如此，不仅是因为这些交易之间容易建立可比性，而且还是因为这些交易的销售量一般都很大。

　　（1）可比非受控价格法的适用条件。可比非受控价格法是可比交易法的一种。因此所选择的非受控交易与受控交易之间具有可比性是适用可比非受控价格法的最基本条件。不具有可比性交易的价格不能作为受控交易价格的代表。其次，作为可比交易法的一种，可比非受控价格法更注重交易产品的可比性，其有时被称为产品可比法。

　　至于怎样才能确定两项交易之间具有可比性，一种最典型的情况就是两项交易除交易当事方不同外，所有其它情况都相同。另外还有两种情况可以认定可比性的存在：被比较的两项交易之间或从事这些交易的 ...更多