我国正处于加快转变经济发展方式的攻坚阶段，强调大力发展第三产业特别是现代服务业，对于推进经济结构调整和提高国家综合实力有重要意义。按照建立健全有利于科学发展的财税制度的要求，将营业税改征增值税有利于完善我国税制、消除重复征税，有利于社会专业化分工，有利于降低企业税收成本、增强企业发展能力，有利于优化投资、消费和出口结构，促进国民经济健康、协调发展。我省作为第二批试点于2012年11月1日开始“营改增”改革，试点期间按照试点方案，增值税仍归地方所有。但试点方案只是一个临时性政策，长期以往必将给中央和地方税收征管带来一些问题和困难。此外，试点只在部分行业、部分地区开展，必然涉及到公平问题。为此，我们有必要探讨现行试点方案的公平特征，有必要深入探讨现行试点方案如何更好地服务于地方的第三产业的发展。本次论坛开创了我省财税机关、律师实务界和财税法学理论界相互切磋、共同探讨流转税改革的一个范例，以期为推进我国财政税收法治作出应有的贡献。

　　一、“营改增”试点的问题与前瞻

　　台湾司法院大法官、台湾大学法律学院终身特聘教授黄茂荣教授提出，销售营业人的规模会因交易标的具有消费财特色或资本财特色而发生变化，一是形成小规模营业人，二是规模逐渐变大的营业人，这二者是否都适用增值税法进行征管？他以台湾的废弃物回收行业为例作了具体分析。同时他又分别说明了在代理制度、经销与中介、以指示给付的方式履行债务等几种情形下的销售关系之当事人认定，为确定增值税纳税义务的归属，减少增值税的逃漏提出了切实有效的解决之道。华南理工大学法学院张富强教授指出我国的“营改增”试点改革不仅要合法、合宪进行，而且要进一步调整行业税率，同时科学设置企业抵扣成本，使企业实实在在得到减税。“营改增”也对中央与地方税务机关的征税权力及结构调整提出了挑战，应借着这次税改构建中国新型税收组合，同时注重加强对纳税人信赖利益的保护，构建纳税人与征税机关双方的诚实信用关系。

　　广东省国税局科研所李茜副所长作为税务部门的代表，向大家汇报了广东省试点的总体实施情况并提出了几个实际操作中有待解决的问题。一是在重新构建我国政府间财政体制中如何兼顾各方面的利益，从而获取地方政府的支持问题。二是在税收征管中如何理顺国、地税两局征管衔接，如何明确细节上的具体操作问题。三是如何在保证增值税链条不断裂情况下注入产业优惠因子，以体现对不同行业扶持和引导，达到调整结构、促进升级的目的。同时她也提到，针对小部分企业改征增值税后可能会出现税收负担加重情况，广州市拟设立财政专项资金予以补贴。广东省律师协会王波副会长表达了律师界对“营改增”试点改革中比较关注的几个方面，包括如何把律师行业纳入新型战略发展产业，如何更加科学地定位律师的位置等问题。

　　广东省财税法研究会的詹清荣副会长认为“营改增”试点改革对政府和纳税人来说都是一个不小的挑战，甚至对整个行业经济格局产生影响。他指出中国式税收征管存在“按总量征管”、“按任务征管”的问题，加上地方征管成本太高，对增值税链条无法进行全过程抵扣等，导致对纳税人征税太多，税负不降反增。同时我国的利税比例不合理导致企业生存艰难，对社会就业也造成消极影响。他认为广东试点一要做到对部分行业实行零税率以促进外围经济发展，二要对各行业进行合理的成本评估，三要对现有利益冲击重新进行评估，特别是对地方政府收入的影响要重新评估，以免损害地方收入，变相影响纳税人的具体利益。广东省财税法研究会副会长、暨南大学法学院李伯侨教授及暨南大学法学院硕士生陈西玲以纳税人权利保护为视角，指出营改增试点中存在三大博弈，在这三组博弈中对税收法定主义原则的践踏、财政分权体制不健全、“营改增”试点的不完善以及我国纳税人基本权利缺乏形式和实质上的保障均是纳税人权利遭受漠视的重要原因。因此，强调在“营改增”中切实保障纳税人利益，是我国税收法治的立足点与突破口。

　　二、“营改增”试点的合宪法性和合法性

　　台湾地区东吴大学法律系陈清秀教授以“台湾营业税之税捐主体与客体之探讨”为题，首先介绍了台湾地区增值税的历史沿革，并指出增值税最后应转嫁给最终买受人负担，假设没有办法进行转嫁，就应该适当调整。他重点提出两方面判断：一是有关增值税课税主体及其例外的判断，主要针对盈利事业课征增值税，但非盈利组织在销售货物或劳务时，基于竞争公平原则，也要加以课税。二是对增值税课税客体及其例外的判断，主要是对销售货物或劳务行为课税，同时也存在一些免税和外销货物零税率的例外。这些总体原则及具体规定都值得我们在试点改革中进行参考借鉴。

　　广东商学院法学院朱孔武教授认为，唯一能够兼顾“稳增长、调结构、防通胀”的重要财政政策就是结构性减税，我国在结构性减税的推进过程中缺乏顶层设计，出现“零敲碎打”的特征。结构性减税的主要对象是小微企业，但我国大中型企业的税收占税收总收入的80%以上，小微企业所占比重很低，这就导致减税效果不明显。另外，结构性减税涉及部门利益，受到一些地方政府的阻挠。从财政部门统计数据来看，有些地方的收税数额不降反增，有些税率不断上升。这就需要考虑两个问题，一是可以减多少税？二是可以减什么税？结构性减税政策的权宜性、临时性和碎片化现象，要求税制改革的方向和手段皆需接受宪法的统帅。

　　华南师范大学法学院张永忠副教授指出我们在热烈讨论之余有必要对“营改增”试点改革进行冷思考，总结制度得失。他认为“营改增”试点并不是全国同时推进，所以实际上是一种税收优惠政策。从税率来看，根据税务部门测算结果增加了两档税率，特别是对小规模纳税人实行3%的低税率和简易征收方式，以确保改征过程中税负不增加。另外各地方都出台了财政补贴政策，根据企业实际增加的税负给予补贴，形成了试点地区与非试点地区的税收优惠。他指出税收优惠实际上超越了税收领域，对区域和行业政策、竞争政策都有一定影响。同时这种税收优惠政策是对税收中性原则、平等原则和公平原则的损害，我们应该超越税法提供法律应对措施，建立税政的协调体制，优化试点的制度安排，加快推行全面的法制规划。

　　三、“营改增”与征纳双方的信赖关系

　　台湾地区金石国际法律事务所所长林石猛律师对于我国台湾地区律师行业营业税税负做了一个简单的介绍。他认为，台湾律师一向以“保障人权、实现社会正义及促进民主法治为使命”，这也是台湾律师伦理规范的根本。所以，律师业务具高度公益性，委任劳务之提供，非属营利性质，而不需课征营业税(交易税)。台湾地区律师无论是采记账制或标准成本制最后都是申报个人综合所得税。这种律师行业征税方式相对较为宽松，对于我国构建律师行业与征税机关的和谐信赖征纳关系具有借鉴意义。广东商学院法学院陈红彦副教授以税收管辖权规则为视角，论述了“营改增”过程中跨境电子商务问题。她认为随着电子商务的出现，新的交易模式不仅使得在境内享受境外服务成为可能，而且这种消费形式的数量会猛增。如何在这些新的形势下确定税收管辖权并确保所有在各国境内使用或消费的服务都被征税，是首先需要解决的问题。而我国营业税和营改增试点实施办法中关于此问题的规定都不够完善。在税收管辖权方面，她提出跨境贸易的消费税规则应该保证在消费的发生地征税，从而保证目的地征税的原则，维护消费地所在国的税基，体现税收中性原则。也以此来实现征纳双方的信赖关系。

　　华南农业大学人文与法学学院钟广池副教授提出“营改增”过程中需要注意增值税分成比例、税制要素设置、税收优惠政策的衔接、继续扩围趋势下金融业征税模式的选择等问题，并通过实例分析和借鉴国外经验对广东试点提出相应建议。华南理工大学法学院硕士生杨德超首先从法理上论证了信赖利益这一理论的逻辑结构，认为“营改增”试点的扩围坚持效率优先的价值原则，但在考虑纳税人信赖利益方面存在缺陷，没有完善的纳税人信赖利益保护机制。他提出建议完善听证制度、执法制度，建立起纳税人信赖利益保护制度，使“营改增”税制改革更具合法性与合理性。广东省财税法研究会副会长、暨南大学法学院李伯侨教授对杨德超同学的观点表示赞同，进一步强调国家在征税过程中必须听取纳税人的意见，而不是想征就征，这不利于纳税人与征税机关之间构建和谐的征纳关系。

　　四、“营改增”对政府和企业的冲击与影响

　　台湾地区东吴大学法律系范文清助理教授以地方自治为切入点，以加值型与非加值型营业税的比较为中心，论述了中央与地方的财政划分问题。他首先论述了地方自治在全世界的重要性，并分别从租税立法权和租税收益权两个方面来阐述台湾地区财政权限划分之现状，提出台湾财政收支划分的问题所在。针对这些问题，他提出两点解决办法，一是将营业税作为国税，二是对营业税在税捐收益划分中的角色进行具体分析。他指出，毕竟各地方的经济发展有别，财政状况自亦不同，因此当特定地区的财政能力有所欠缺且无法维持相同的生活水平时，即应以统筹分配款进行水平的财政调整。华南理工大学法学院硕士生冯钰仪围绕“营改增”与地方政府的改革动力进行论述，她认为在分税制之后，地方政府税收收入日益减少，现今作为最大地税收入的营业税也改为共享税的增值税，明显会削弱地方政府的改革动力。但是也有一些积极的影响，例如“税收洼地”促进区域经济增长，加快市场结构转型，为中小企业松绑等。最后她以加大地方政府的改革动力为基础提出了继续深化改革的建议。

　　广州广船国际股份有限公司曾术益经济师针对“营改增”对制造业转型升级的推动作用做了报告。她认为“营改增”对于制造业转型升级可能产生三点不利：第一，导致制造业区域发展不均衡；第二，对国家大力扶持的高端制造业影响较弱；第三，不能实现大型制造业企业根本性减负。针对这三点不利，她建议：一者，试点的时间最好以半年为一周期，在各省市分批次做好充分的税改前期准备后，逐步推广至全国；二者，适时扩大试点行业范围；三者，政府应有大局意识，承担更多的责任，拨出专款专项资金对部分可能受损于“营改增”的制造业企业进行补贴，帮助企业减少“改革的代价”。暨南大学法学院方赛迎副教授对我国建筑业“营改增”的可行性做了深入的探讨。她认为建筑业推行“营改增”势在必行，但是由于建筑业本身的特殊性导致“营改增”的推行难度特别大，可能存在的主要问题有：增值税抵扣链条脱节、如何科学合理地设计税率、如何扩大营改增税改范围以及如何妥善解决征管难题等几个方面。对此她分别从税基、税率设计、税改方案和法人汇总纳税管理四个角度提出了解决方案，以实现“营改增”在建筑行业的顺利推行。

　　华南理工大学法学院博士生林蔚以“营改增”试点为背景对物流业的税收改革问题做了报告。她在报告中指出，相比“营改增”以前，物流业税负几乎增加一倍，这与“营改增”减轻税负的目标背道而驰。她认为“营改增”试点背景下我国物流业主要存在模糊政策难以定性物流业的税目、多重税率难以满足物流业的一体化运作、进项税抵扣项目难以迎合物流业的特性三个问题，要解决这些问题，必须做到将“货物运输服务”纳入“物流辅助服务”、统一物流业的内部税率以及按需增加物流企业的进项税抵扣项目，只有如此才能真正实现我国物流业在“营改增”税改过程中的发展。华南理工大学法学院硕士生吴一帆以律师行业为关注点，通过总结上海营改增试点中律师行业的得与失，为广东营改增试点的推行及广东律师行业的发展提出了有效的建议。华南理工大学法学院硕士生蚁佳纯对试点服务业发展进行SWOT分析，厘清利弊，最后从调整国地税的功能、完善试点实施相关细则、加强会计监管制度的建设、完善税收法制体系四个方面提出法律建议。

　　五、“营改增”试点与税法原则的体现

　　广东高睿律师事务所吴茂树律师从税收公平角度对“营改增”试点政策进行了探讨。他认为“营改增”虽然有利于完善税制、消除重复征税等，但是在实施过程中难免与税收公平原则的内在逻辑相悖，主要表现在地域差异导致的不公、行业税负差异导致的不公两个方面。他建议：第一，应该着重考虑“营改增”之后部分行业税负增加的问题，效仿广东地区财政补贴的做法；第二，要从根本上为企业减负，应该在“营改增”扩围之后，针对不同行业的特点，制定相对合理及具体的增值税抵扣、核算规定，并辅以相应的优惠措施。华南理工大学法学院硕士生周昆、暨南大学法学院硕士生李广舒也分别从税收公平原则和税收法定原则的角度对于“营改增”推行过程中出现的问题加以分析，并提出了有益的建议。

　　深圳市南山区国家税务局稽查局周婷婷女士则从税收原则出发，认为此次“营改增”改革，应充分考虑税收原则的基本要求，以解决改革过程中的相关问题。此次税改主要存在的问题有部分纳税人税负增加违背税收公平原则、“营改增”制度设计复杂化有违税收效率原则、“营改增”试点影响财政收入等。针对这些问题，她从出台过渡时期扶持政策、简并税率档次、适时调整中央与地方的分享比例、积极探索税收征管新模式等几个方面提出了具体建议。

　　华南理工大学法学院硕士生许健聪以增值税扩围与分配正义的实现为题提出了自己的看法。他通过研究北野弘久学者的“租税法律主义三阶段论”，认为我国的税制改革也应该分三步走，即“形式上的税收法定——由宪政保障的实质公平正义——统筹财税法以全方位保障纳税人”，在此基础之上，他建议改革过程要“有进有退”，“进”表现为改革目标的设定上须与分配正义相符，“退”则是过渡期间须牺牲一定的分配正义以降低现实阻力，最终以此来实现税收法治之目标，实现税收正义。

　　本次研讨会以南方财税法高层论坛为平台，集合了两岸三方各地学者、律师和税务机关同志，以“‘营改增’试点扩围与地方税收法制建设”为主题，在理论上和实践上皆对此次 “营改增”试点改革提出了各方看法与经验，并得以互动交流，在思想火花的碰撞下提出了许多推进改革的积极建议，使本次研讨会取得显著成效。同时，也希望借着这个平台，将更多有益的意见和建议反馈到实际决策层，以期稳步实现我国“营改增”试点改革的结构性减税目标，从而全面推进我国的税收体制改革。