一、WTO体制下我国农业税法存在的主要缺陷

　　农业税在我国是一个比较特殊的税种，无论从历史传统来讲，还是从我国的特殊国情来看，都很难从世界其他国家找到与我国类似的农业税。研究WTO体制下我国农业税法的改革与完善就遇到了一个困难，要么取消我国目前的农业税而向其他国家靠拢，要么创造出具有自己特色的、独具一格的农业税制度。从理论上来讲，两种可能性都是有的，而且后一种思路似乎更符合我国的国情，但从现实的发展倾向来看，由于我国各方面改革都向西方发达国家学习，而改革又是一个整体的、系统的工程，因此，如果学习人家的大部分制度，却在另一部分制度强调独具一格，就很可能破坏了改革的整体性与协调性，因此，从总体上来讲，我国农业税改革仍然要以西方发达国家的通常做法为模板，也就是说要西方国家靠拢，而改革我国现行农业税的不规范之处。我国现行的农业税制度运行了近50年，与之并存的各种税收制度早就进行了几次大的改革，而农业税制度依然岿然不动，应当说，从时代发展变化的角度来看，其存在的问题是非常多的，这里仅谈几个主要的方面。

　　（一）税种性质及归属含混不清

　　一般以征税对象为标准，把税收划分为商品税（也称为流转税）、所得税、财产税和行为税等。但如果以这些标准来衡量农业税，恐怕农业税不属于其中的任何一种，但又和其中的某些税种非常类似。比如，我国目前一般税收学和税法学理论均把农业税归入所得税之中，但仔细分析就会发现，我国现行的农业税和一般所界定的所得税还是有很大差别的，所得税一般是对纯所得或净所得征税，也就是说要进行成本、费用和损失的扣除，而我国现行的农业税并没有进行这些扣除，因此，它更象是一种商品税。但与一般所界定的商品税如增值税、营业税、消费税等相比，农业税与商品税也是又很大差别的，商品税一般仅对在市场中流动的商品予以征税，而农业税则不分农产品是否进入流通领域而一概征税，实际上对农民维持基本生活的粮食也予以征税。从农民对土地不享有所有权只享有使用权的角度来看，农业税又类似行为税，即对农民使用土地的行为进行征税，但农业税与一般所界定的行为税如印花税、筵席税、屠宰税也是有很大区别的，行为税只是对某些特定的、个别行为予以征税，而农业税则是对绝大多数人（在我国）的绝大多数行为（农业生产）进行征税，已经超出了特定、个别行为的一般范围。如果再加上农业特产税，那么，农业税的性质就更说不清了。

　　从更深层次来讲，税收往往是建立在私有财产的基础之上的，没有私有财产也就没有税收可言，而我国农村的土地所有权是属于农村集体经济组织的（国家征用以后属于国家），农民是没有所有权的，只有使用权，因此，我们说我国的农业税可能更类似封建社会农民向地主所缴纳的地租。但它也不完全类似地租，因为土地所有权属于集体经济组织，而农业税的税收债权人则是国家。由此可见，我国现行的农业税是一种非常不规范的税种。

　　（二）缺乏收入调节功能

　　现行农业税负担不公平，缺乏收入调节功能。农业税负担的不合理主要在于其本身的分布不合理。农业税征收管理环节的混乱会导致在相同条件下，处于不同地区、经营不同行业或作物品种的农民负担的税收轻重不一。不仅如此，即使严格执行了现有税法，也会因税法本身存在的缺陷而导致农民承担的税负有轻有重，而且，这些税负差别并不体现应有的收入调节功能。一是地区差别成因不清，既不是因地方财源丰歉所致，也不反映农业收入高低的税收累进性。地区税率差别的合理性应该体现在累进性或特殊财政功能上，但从目前的实际情况来看二者都没有体现。近年来这种原因不明的地区税率差别不仅没有缩小的迹象，反有不断扩大之势。地区间税负不平的现象越来越严重，严重制约了农业税的收入调节功能。二是不同农作物品种之间税负差别过大且不合理。据有关部门的调查统计，按利润总额中税收负担比率衡量，红毛茶的税负率竟是苎麻税负率的48倍之多；同是粮食作物，小麦的税负率比玉米的税负率高出1倍多；油料作物中油菜的税负率是花生税负率的3倍多，麻类作物中熟红麻的税负率比苎麻的税负率高出7倍多。[1]作物品种之间实际税率差别如此之大，明显不合理，它不仅违背了税收公平的基本原则，而且，这些实际上的税率差别已经远远超出了税法中规定的名义税率差别，因而也不代表国家的产业结构调整和生产导向政策。

　　（三）包税制不能有效调节土地级差收益

　　现行农业税在理论上是依据土地来评定常年产量，并结合各地区不同情况分别规定各省以至各县的平均税率。但现实中实际执行的是包税制。随着农村市场经济的发展，不但不同地块肥沃程度的差别变化大，而且距离市场的远近和连续投资的效率的影响也越来越大。如1995年小麦、粳稻、玉米三大作物平均每亩应纳税额宁夏为8.12元，天津为6.14元，税后纯收益宁夏为395.17 元，天津为592.71元，成本纯收益率宁夏为110.7%，天津为217.5%。可见，现行农业税不能有效调节土地级差收益，难以促使土地合理和高效使用。土地级差收益的分配，理应兼顾国家、集体、个人三方面利益。建国以来，国家投资治理黄河、淮海等河流，兴建水利工程，增加了灌溉面积和抗御自然灾害的能力，并且大力发展农业科学技术，推广良种，消灭病虫害，使地力大大提高。同时，国家兴建了铁路、公路等，使许多地方的交通状况有了很大改善，使沿线和郊区的农民出售农产品可以获得级差收入。然而，国家并没有通过税收将应得的级差收益收上来，致使其他地方农民与郊区、沿路农民收入差异急剧扩大。[2]

　　（四）征收管理环节漏洞百出

　　农业税设置的不合理必然反映在农业税的征收管理过程中。根据各地实际执行过程中所发生的现象，目前农业税征收管理中存在的问题主要有：（1）重复征税与漏征并存。有的土地过去已核征农业税，现由粮食改种农林特产后，既征农业特产税，又未减免农业税。虽然政策上也有“差额”征收办法，但实际操作中，为稳定税负及确保两税任务完成，基本未能执行。有的产品如茶叶，在种植和加工环节都要交纳农业特产税，造成重复征税问题。由于农业特产税对税目的规定基本上采用列举法，难以适应经济快速发展的需要，对随着农业技术推广而出现的新项目是否需要纳税缺乏规定，造成了漏征。如同样是大棚种植，种蔬菜收入高却不需缴纳农业特产税，种瓜果收入少却在纳税之列。（2）计税土地与实际耕地面积脱节。“有地无税，有税无地”现象日益严重。一是新垦土地不征农业税。二是挪作它用的土地仍要交纳农业税。三是由于计量标准和各地传统不同以及测量不精等历史原因，原有计税土地的面积不准确，有“大中小亩”之别。（3）计税产量与实际产量不符。农业税现行计 ...更多