一、所得税法和所得税的概念

　　（－）所得税法的概念

　　所得税法，亦称收益税法，是指由国家制定或认可的调整在所得税的征收与管理过程中所产生的各种社会关系的法律规范的总称。从这一概念，我们可以得出以下结论：（l）所得税法是与所得税相对应的税种法，由于所得税在税收体系中属于主体税种，所以所得税法在税收实体法中也占有相当重要的地位；（2）所得税法的调整对象是所得税法主体在所得税的征收和管理过程中所产生的各种社会关系的总和；（3）所得税法是有关所得税的法律规范的总和，而不只是其中的某一部分或某一方面的法律规定，它既存在于《个人所得税法》、《企业所得税暂行条例》等直接规定所得税的法律、法规之中，又存在于其他与所得税相关的法律、法规之中，如《税收征管法》、《公司法》等。

　　（二）所得税的概念

　　作为税种法，所得税法是与所得税相对应的。所谓所得税，亦称收益税，是指以纳税人在一定期间内的纯所得（净收入）为征税对象的一类税的统称。所得税几乎是所有国家或地区都开征的税种，但各个国家或地区有关所得税的法定名称及分类方式不完全相同。如日本将所得税分为法人所得税，资本、利息所得税，个人所得税；瑞典有国家所得税、公众表演所得税、公共所得税和利润分享税等；而加拿大、巴西、新加坡则只有所得税一个名称。

　　应该指出的是，每一个国家所得税种的多寡并不表示该国所得税课征范围的大小，更不表示税负的轻重，而往往是一国基于本国政治、经济、文化诸因素的考虑，以立法的形式予以规定。

　　尽管所得税的名称形形色色，但国际上通行的是以纳税人为标准，将所得税划分为个人所得税和公司所得税。经济合作与发展组织（OECD）和国际货币基金组织（IMF）将所得利润和资本利润课征的税收划归为所得税，并分为3个子目：（1）个人所得税，包括对个人的综合收入、专业收入、权利金收入以及非居民取得上述收入课征的税收；（2）公司所得税，包括对企业经营所得、资本利得以及非居民公司取得上述收入课征的税收；（3）其他所得税，主要指那些划不清的所得税收入。目前，我国的所得税由个人所得税、企业所得税（仅适用于内资企业）、外商投资企业和外国企业所得税，农业税[1]和社会保障税[2]（尚未开征）构成。

　　二、应税所得

　　所得税就是以所得为征税对象的税种，那么，确定其征税对象就成为所得税征管的一个至为关键的问题。因此，必须区分一般所得、总所得和应税所得三者之间的关系。一般所得，指的是全部所得，但并非税法上的总所得。因为，在各国税法上，一般都有征税所得和非征税所得之分。非征税所得，如国债利息，虽然也构成纳税人所得的一部分，但并不包括在总所得范围之内。总所得是指各种征税所得之和，然而，各国税法却又并非按总所得征税而都按应税所得征税。因此，所得税的征税对象实际上是应税所得，它是一个特定的概念，而非一般所得或总所得。

　　如何理解“应税所得”，在各国的理论和实践上都有所不同，各国之间很难达成一个统一的概念。各国在确定所得税的征税对象时，一般都按照本国的政治、经济、社会等状况，根据本国的经济政策，来确定本国的所得概念。中外许多学者都对这一概念进行了论述。具有代表性的观点有两种：一是“纯资产增加说”。美国西蒙斯教授是主要的代表人之一，他在《个人所得税》一书中指出，“所得是人们的货币表现的经济力量在一定时间起讫点上的净增加”。即所得是一定期间资产增加额减去同一期间资产减少额之后的余额。按这种观点解释，纳税人在一定期间内任何原因造成的所持资产的净增额都应列入应税所得的范围，

　　不但包括经常性、连续性所得，也包括临时偶然的一次性所得。二是“所得源泉说”。英国学者赛利格曼于1925年在《公共财政研究》一书中解释说，所得是“用来满足需要，并可用金钱衡量的经济物资的流入”。依据这种学说，所得发生的形态应具备循环性和反复性的条件。应税所得应是有连续来源的收入，如工资。薪金、经营利润、股息、利息、租金等，扣除相应费用后的纯收入，不应包括销售资产的所得、继承所得等一次性所得。[3]

　　（一）应税所得的特征

　　在现代社会经济生活中，无论是各国税法确定的“所得”，还是学者们根据各国实践确定的“所得”，大致可以归纳出以下四个方面的特征：

　　1．应税所得是具有合法来源性质的所得。自然人和法人从事生产或商业经营等取得的所得，须是国家经济政策和法律允许并予以保障的所得。这类所得均属于各国所得税法所规定的应纳税所得的范围。至于如走私、贪污、盗窃、赌博、抢劫、诈骗等非法所得，都不应列入所得税的征税范围，各国均将依法予以没收。英国著名经济学家埃德温·坎南指出：“吾人之所谓所得，必将不合法与偶然所得除外，而仅指正轨并有恒久性的所得”[4]。这个基本观点是西方国家这一研究领域的专家学者所一致公认的。但也有人认为，应税所得不一定应合法。[5]其理由是，国家税务部门与检察院等司法部门的职能和作用不同，税务部门不可能也不必要在对企业和个人征税时，先调查每一笔所得的合法性，然后再对所得征税，否则必然造成征管效率的降低。我们认为，如果在征税过程中发现某项所得为非法所得，应向司法机关通报。国家对相关所得征税，并不意味着承认这种所得的合法性，也不对这种所得提供税法之外的法律保护。征税后如果发现其为非法所得，照样可以对违法所得绳之以法；如需对违法者课处没收或罚款，已纳所得税金可以从中抵扣，甚至不抵扣。应当说明的是，各国对于合法所得与非法所得的认定标准是有区别的。如对赌博取得的收入，有的国家认定为合法所得，而依我国现行法律则应认定为非法所得。[6]

　　2．以连续性的所得为主。如前所述，埃德温·坎南在指出应税所得为合法所得的同时，也强调应当将偶然性的所得排除在应税所得之外，而只计入经常性的所得。对于企业（公司）所得税来说尤为重要，否则非连续性的所得亏损就不可能用以后年度的盈余弥补。但在第二次世界大战以后，不少学者主张将偶发性的所得，如特许权使用费等，纳入应税所得范围进行征税[7]。从各国税法的实际规定看，一些一次性或偶然性的所得都是作为应税所得计征所得税的。但总体上看，大多数国家的应税所得均以经常性或连续性的所得为主。关于应税所得须是连续性所得的问题，我国《企业所得税暂行条例》、《外商投资企业和外国企业所得税法》是这样规定的，但《个人所得税法》既有连续性所得的规定，又有偶然性所得的规定。应当指出的是，对偶然性、临时性所得不征税，有损于税法公平原则。

　　3．以净所得为主。各国税法规定的应税所得，通常分为经营所得、财产所得、劳动所得、投资所得和其他所得五类。纳税人在取得上述任何一项所得的过程中，均会有相应的物化劳动和活劳动的投入和支出。因此，只有在依法作了合理扣减消耗和支出后，才能依法课征所得税。从各国所得税法的规定看，对股息、利息和特许权使用费这类投资所得，大多数国家都并不扣减费用，而按毛收入金额降低税率，采取预提所得税的方式征收，这是因为这类投资所得的支付者往往有固定的营业场所，而取得者都比较分散，并且这些所得都还有可能分散在其他国家，不便于按通常的程序和方法计征。故各国一般都采取单独规定比公司所得税税率低的比例税率，按毛收入金额（不扣除任何费用）征收预提所得税。这种通过以规定低比例税率计算征税的简单方法，一方面保证了有关国家分享征税的权力，另一方面在确定税率时已考虑了计算征税后应扣除成本费用的因素。因此，这种预提所得税的税基仍然是对这类投资活动的净收入的征税。

　　4．应税所得应为货币所得。税法所规定的所得，仅限于经济上的所得，而不包括精神上的所得。精神上的所得如荣誉性、知识性的所得和体质上、心理上的收益，都不属于应税所得范围，对此，各国税法都有明确规定[8]。而经济上的所得包括现金所得和实物所得。实物所得如不能用货币衡量和计算其价值，则无法按率计征。因此，各国都规定，应税所得应当是能以货币表示其价值的所得。所得税额通常以本国货币为计算单位，所得税额为外国货币的，要按外汇牌价或其他方式折合成本国货币缴纳税款。纳税人取得的应税所得，如有实物或有价证券，则应当按照当时取得的市场价格或其他方式折合成金额计算纳税。可见，应税所得是指货币所得或能以货币衡量和计算其价值所得。

　　至此，我们可以将应税所得界定为：自然人或法人在一定期间内，由于劳动、经营、投资或把财产提供他人使用而获得的继续性收入，扣除为取得收入所需费用后的余额。应税所得有广义和狭义两种解释。广义的解释不论其来源、方式，有形或无形，合法的还是非法的，经常的还是临时的、一次性的，一切收益均为应税所得；狭义的解释认为，所得仅限于运用资本，从事营业和提供劳务取得的收益、利润和报酬等。

　　（二）应税所得的分类

　　各国基于国情，对应税所得分类规定并非一致，但从总体上可归为以下五类：[9]

　　1．经营所得，亦称事业所得，是指纳税人从事工业、农业、畜牧业、建筑业、金融业、服务业等一切生产性或非生产性经营活动所取得的 ...更多