一、税收之债的产生概述
税收之债的产生,也称为税收之债的成立,是指税收之债关系在有关当事人之间的确立。
关于税收之债产生的时间,税法上并没有明确的规定,在理论上,主要有两种学说,一是课税处分时说,一是构成要件实现时说。[1]课税处分时说认为税收之债经由课税处分而产生,课税要件的满足并不成立税收之债,只有经过征税机关的课税处分才成立税收之债。构成要件实现时说认为税收之债在法律所定的构成要件实现时成立,征税机关的课税处分只是具体确定税收债务的数额,仅仅具有宣示作用。
课税处分时说所无法克服的矛盾主要有:(1)税收之债满足构成要件以后离课税处分形成之间尚有一段时间,而这段时间随着征税机关课税处分的及时与否而有长短不同,这样,同时满足税收之债构成要件的税收之债却有可能具有不同的成立时间,这对于税收债务人是不公平的,在理论上也难以论证其合理性;(2)课税处分在税收救济途径中被变更或撤销时,税收之债产生的时间则难以确定;(3)税收法定主义要求税收之债仅依法律的规定而成立,课税处分时说把确定税收之债是否产生及何时产生的权力赋予征税机关,有违税收法定主义之虞。根据以上分析,采构成要件实现时说较为合理。
上述两种学说是与税收法律关系性质的学说相对应的,把税收法律关系视为权力关系的理论在税收之债成立时间问题上一般会采取课税处分时说,把税收法律关系视为债务关系的理论在税收之债成立时间问题上一般会采取构成要件实现时说。根据本书对税收法律关系性质的探讨,采构成要件实现时说也较为合理。
构成要件理论的提出,使人们可以事先明确预测自己所负担的税收之债的种类和数量,由此,可以确保人们法律生活秩序的安定性和可预测性。在现代民主法治国家,税收之债的设定涉及到人们的基本财产权和基本经济自由,为确保其设定的合法性与合理性,需要由人民的代表机关——议会来决定,而构成要件理论的提出则正适应了“议会保留原则”的要求,在税法上也符合“课税要件法定主义”的原则,因此,是契合现代民主法治国家理念的理论学说。
二、税收之债的构成要件
(一)税收要素概述
税收之债在法律规定的构成要件实现时成立,这一构成要件就是税收要素。税收要素,是指税收之债有效成立所必须具备的基本要素,包括税收债务人、征税对象、税基、税率和税收特别措施。
税收要素,一般也称为课税要素、课税要件、税收构成要件等,其含义基本相当,但使用税收要素较为符合现代民主法治国家的基本理念。[2]
关于税收要素的具体构成,学界有不同的观点。日本学者金子宏认为,课税要素包括纳税义务人、课税对象、课税对象的归属、课税标准以及税率五种。[3]台湾学 ...更多
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