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您的位置:首页 »  财税法著作库 »  财税法学 »  第十五章 税法的运行 » 文章内容
第一节 税收立法
Section One Taxation Legislation
刘剑文

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【关键词】税收;立法
【正文】

  一、税收立法的含义

  

  税收立法是指国家机关依照其职权范围通过一定程序制定(包括修改和废止)税收法律规范的活动,即特定的国家机关就税收所进行的立法活动。这里的国家机关包括全国人大及其常委会、国务院及其有关职能部门、拥有地方立法权的地方政权机关等;通过税收立法活动,产生、变更或者废止了税收法律、税收行政法规、税收部门规章及税收地方性法规等规范性文件,这些规范性文件都属于税法的范畴。

  

  二、税收立法权

  

  立法权是特定国家机关依法享有的制定、修改和废止法的权力。税收立法权,是指特定国家机关依法享有的制定、修改和废止税法的权力,即特定的国家机关依法享有的进行税收立法的权力。

  (一)税收立法权限体制

  税收立法权限体制从属于一国整体的立法体制,其核心内容是在相关国家机关之间分配税收立法权,确定不同主体的税收立法权限范围。国家中的任何立法主体在进行税收立法的时候,都会涉及到立法权限的有无、以及立法权限的性质、范围、目的和方式等问题。对这些问题的解决,在很大程度上依赖于对税收立法权限体制科学而符合实际情况的划分。[1]

  税收立法权限体制一般可以分为税收立法权的横向分配和税收立法权的纵向分配。横向分配指同级国家机关之间,主要指中央一级国家机关之间的税收立法权分配,涉及立法机关与行政机关在税收立法方面各自享有的权力范围。税收立法权的纵向分配则指中央机关与地方机关之间的税收立法权分配。这里的中央机关和地方机关,不仅仅指单一制国家下的中央和地方,也包括联邦制国家下的联邦与各州、各共和国。

  各个国家的税收立法权限体制各不相同,即使在同一个国家的不同时期,对税收立法权限划分的规定也可能有所不同。多方面的因素,包括历史传统、民族习惯、地理环境、国家性质以及国家结构形式等,都可能影响到一国的税收立法体制。[2]

  1.税收立法权的横向分配

  横向分配主要指立法机关和行政机关之间的税收立法权分配。立法机关行使主要的税收立法权,这在世界范围内都是如此。对于行政机关,有些国家在宪法中规定其可就一定范围内的事项立法,有些国家则通过立法机关的授权赋予其税收立法权,对授权条款的规定也各不相同。从世界范围看,税收立法权的横向分配可以分为独享模式和共享模式。

  所谓独享模式,又称为一元立法权限体制,指税收立法权主要由立法机关享有,行政机关享有的立法权来自立法机关的委托或授权。如美国,美国奉行“三权分立”的宪法原则,议会行使立法权。但在实践中,为了行政机关行使职能的高效,必须使其具备立法方面的权力。行政机关具有的这种立法权“仅仅是由于立法机关的委任”。同时,法院还可以对国会的授权规定进行合宪性审查,如果国会的授权超出了某一限度,法院有权宣布其授权无效。可以说,在美国,立法机关行使固有的立法职能,行政机关则行使从属的立法职权。[3]应当注意的是,独享模式并非指税收立法权由立法机关“独自享有”,而只是与共享模式相比较而言的独享。

  所谓共享模式,又称多元立法权限体制,指税收立法权由两个或两个以上的政权机关共同行使,立法机关和行政机关都享有立法权,行政机关享有的立法权部分来自立法机关的授权,部分来源于自身的职权,如法国、日本等国。法国宪法划分法律事项和法令事项,法律事项的立法权属于议会,法令事项的立法权则属于政府。宪法第38条和第16条还规定,对于本应属于由法律规范的事项,政府可以要求议会授权自己在一定期限内以法令的方式采取措施,总统制定的条例甚至可以变更和废除现存的法律。由此可知,法国行政机关享有的立法权由两个部分组成:一是基于自身职能而固有的行政立法权;二是基于法律特别授权而享有的授权立法权。[4]

  2.税收立法权的纵向分配

  在中央和地方对税收立法权的分配上,一般可分为集权和分权两种模式。

  所谓集权模式,是指税收立法权被高度集中于中央层面,中央所制定的税收法律规范在整个国家领域内生效,地方只有很少的或没有税收立法权;这种模式下的税收立法以中央集权为主,地方税收立法权或者不存在,如斯里兰卡、土耳其等,或者远不如中央,其行使也要受制于中央,如中国。这种中央集权的模式多存在于单一制国家。

  所谓分权模式,是指税收立法权在中央和地方之间分享,如美国、加拿大。这种模式在联邦制国家往往更为普遍。

  与上述独享与分享的划分相类似,所谓集权与分权的划分也是相对而言的,绝对的集权和绝对的分权在实际中均极为罕见。

  (二)我国的税收立法权限体制

  1.我国税收立法权的横向分配

  我国目前尚无法律对税收的立法权限划分作出明确规定。立法机关和行政机关之间,即全国人大及其常委会和国务院之间各自的税收立法权限界线很不清晰;最高立法机关内部,即全国人大与其常委会之间税收立法权限的划分也不甚明了。

  首先,对于全国人大及其常委会与国务院之间的税收立法权限划分。现行宪法规定,全国人大及其常务会制定法律,国务院制定行政法规,但对其各自可以制定法律和行政法规的事项范围却都没有明晰的界定。同为企业所得税,外商投资企业和外国企业所得税是由全国人大以“法律”的形式规范,而内资企业适用的企业所得税由国务院以“暂行条例”的形式立法,这种区分缺乏法律根据。国务院的大量税收立法活动,有些经过了立法机关的授权,有些则没有经过立法机关授权,由国务院自行制定。

  从实践来看,虽然我国近年来一直在强调加强全国人大及其常委会的作用,但在税收领域,国家立法机关还远远没有体现出税收立法的主要立法者地位,而国务院则通过以下三个方面表现出在税收立法领域的主导作用:一是根据全国人民代表大会及其常务委员会制定的税收法律制定实施条例及有关行政法规;二是根据全国人民代表大会及其常务委员会的授权,拟定有关税收条例,以草案形式发布试行,待条件成熟后,再由全国人大或常委会制定法律;三是国务院可以根据宪法规定向全国人大及其常委会提出税收立法议案。此外,国务院还在未经授权的情况下,自行发布了一些税收暂行条例。

  在我国现行有效的税收法律规范中,上述行政法规占绝大多数,即使在与人民基本权利密切相关的各税种实体法方面也是如此。在税收立法方面,只有《个人所得税法》、《外商投资企业和外国企业所得税法》、《农业税条例》、《税收征管法》是由立法机关制定,加上一个对行政法规作出补充的《全国人民代表大会常务委员会关于外商投资企业和外国企业适用增值税、营业税和消费税暂行条例的决定》,其他的立法事项均为行政机关所为。行政机关依据法律或依照授权制定大量的税收行政法规,这在我国的现实国情下有其合理的一面。如我国税法起草的技巧和专业知识集中在行政机关,经济体制和税收体制还在改革阶段,还需要国家立法根据情况变化而予以适时的调整,等等。但行政机关的税收立法权不可无限制的膨胀,事实上,在1994年的工商税制改革中,改革的依据就仅仅是国务院制定的《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》以及国务院批转的由国家税务总局起草的《工商税制改革实施方案》。以税收行政法规的形式来规定大部分税种的几乎所有税收要素,并界定中央税、地方税与中央地方共享税的范围,这显然是对税收法定主义的背离。而且在税收实践中,对具体的纳税人产生更为重要 ...更多

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【注释】
  [1]参见刘剑文主编:《税法学》,人民出版社2002年版,第180-183页。 
  [2]参见陈伯礼:《授权立法研究》,法律出版社2000年版,第177页。 
  [3]参见(美)伯纳德·施瓦茨:《行政法》,徐炳译,群众出版社1986年版,第7页。 
  [4]参见王名扬:《法国行政法》,中国政法大学出版社1988年版,第139-142页。 
  [5]参见周旺生:《立法论》,北京大学出版社1994年版,第288页。
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