一、 国际税收竞争的定义

　　对于国际税收竞争的定义一直没有形成被人们普遍接受的一致意见，欧盟对国际税收竞争有两种理解：一是旨在吸引证券投资，尤其是个人有息投资的税收竞争，表现在对支付给非居民的利息课税征较低或不征预提税，以及目的国税务当局提供此类支付的信息；二是旨在吸引直接投资的税收竞争，表现在，一国通过提供较优惠的税收措施给外国投资者，使其投资于该国而非其他国家。

　　笔者以为，所谓国际税收竞争，是指在国际层面上的税收竞争，辖区政府（通常是主权国家）或通过税收支出吸引其他辖区资源的流入而扩大税基进而增加政府的收入，或通过提供税收优惠尽可能的从其他辖区获取收入的做法。简单的说国际税收竞争就是为了把国际间的流动性资本或经营活动吸引到本国，各国均对这种资本或经营活动实施减税措施，而由此引发的减税竞争。国际税收竞争是各国政府为最大化提供公共物品而引致的收入最大化行为与各国纳税主体的“搭便车”行为之间的冲突[2]。

　　二、国际税收竞争的利弊分析

　　对国际税收竞争进行客观公正的评价是比较困难的，有人认为国际税收竞争是有利的，正如市场竞争可以提高市场运行效率一样，政府间的税收竞争也可以提高政府的运作效率，减少政府的浪费性支出，约束政府官员的寻租行为；但是也有人认为税收竞争是有害的，因为政府间为了争夺有限的经济资源或税基，竞相降低税率或税负，最终导致竞争双方辖区内的税率或税负降低到了一个不合理的水平，政府不能取得足够的财政收入，因而也就不能提供人们期望的公共物品，最终对竞争的双方都不利[3]。笔者以为国际税收竞争固然有其存在的合理性，但是总的来说这种竞争还是弊大于利。

　　国际税收竞争的合理性主要表现在以下几个方面：首先，参与税收竞争能够促进本国经济增长。全球性的经济竞争要求税收同其他成本一样不断降低，税收竞争的直接结果是税负的减轻，因而参与税收竞争的国家必然在吸引国际经营活动方面占据优势。其次，从国际效率出发，参与税收竞争有利于贯彻税收中性原则。通常认为，高税率、歧视性的课税范围和不规范的税制内容都将作用于经济，影响纳税人的决策和行为，从而破坏税收中性。而在税收竞争浪潮的冲击下，各国纷纷实行一系列扩大税基、降低税率的改革，这在一定程度上削弱了税收对经济活动的作用[4]。最后，国际公共产品的存在抵消了国际税收竞争的负面影响。具有国际外溢性特征的公共产品会存在国际上的“搭便车”行为，比如空气环境治理，有全球危害性的病毒的控制等，一般来说此类公共产品的外溢效应带来的外部性通常是正的，因此各国政府在国际公共产品提供这一行为上动力先天性不足。Bjorvatn & Schjederup(2002)通过模型阐述了公共产品的国际性外溢性（international spillovers）与国际税收竞争之间的关系。认为一国通过税收竞争获得的好处由于国际公共产品的外溢性特征的存在而被弱化了，制约了税收激励行为。从而一定程度上牵制了税收竞争向更低的状态发展[5]。

　　尽管国际税收竞争的存在具有一定的合理性，但是总的来说，它的弊端也是显而易见的，主要表现在以下几个方面：第一，破坏税收中性，扭曲国际资源的地域流向。当把全世界视为一个利益主体，税收竞争削弱了税收对全球经济活动的扭曲作用，然而从一国国内利益出发，税收竞争是利用税收优惠措施来诱导经济活动，使资本更多地投向流动性强的经营活动和低税负国家，从而扭曲了国际资源的地域流向。第二，侵蚀各国的税基。税收竞争的初衷在于把产业活动引向本国，优惠的税收措施将会影响跨国企业的投资活动和经营地点的选择，从而使富有流动性的资本、金融及其他服务业从高税负国转移到低税负国。当各国竞相降低税负时，世界性税基被侵蚀，进而造成全球财政功能弱化，各国的公共需求得不到满足，最终导致所有国家的税收主权的弱化甚至丧失。第三，增加征税成本。为了避免税收竞争引起的税基被侵蚀和不公平，各国必然采取保护本国税制的措施。另外，为了保证合理征税，避免双重征税，有必要建立国际信息网络，但是这样做带来的直接后果就是使各国税制的复杂化，因而也就加大了征税的成本[6]。

　　三、有害国际税收竞争的认定

　　并非所有的国际税收竞争都是有害的，因此对于国际税收竞争的态度，我们应该区别对待。OECD 报告在对待国际税收竞争的态度为我们提供了一个有益的参考。OECD报告列明了需要抵制的两种类型的有害税收行为分别是避税港和有害的税收优惠制度。这两种有害的税收竞争的差别是，避税港国家无意防止向零点赛跑的发生，而采取有害税收优惠的国家，在其他国家共同行动的前提下，同意消除有害税收竞争。不能否认一些采取有害税收竞争的国家可能就是有害税收竞争的牺牲品。

　　1、避税港的认定

　　根据OECD的报告，一个流动性经营活动无税或仅有象征性税收的国家，只要满足下列三个附加条件之一，就会被视为一个避税港：（1）它不与别的国家有效的交换税收信息；（2）它以不透明的方式向纳税人提供税收优惠；（3）非居民无须在避税港从事实质性经营活动便能享受税收优惠。

　　前两个附加条件涉及居民国是否有能力保护自己免受有害税收竞争之害。如果说税收优惠措施是透明的(在多数避税港是透明的)，并且如果居民国能够获得它的居民海外活动的信息，居民国就能够单方面的采取防御措施来保护它的税基。如果税收优惠通过不清晰的方式提供，一国采取防御措施将会更为困难。第三个附加条件则显示避税港所提供的是一种逃避居民国税收的“记账”场所，因为纳税人无须任何真正取得收入的活动。无税或仅有象征性的低税并不足以使一个国家被认定为避税港。[7]

　　2、有害税收优惠制度的认定

　　有害税收优惠制度对特定的所得适用低税或无税政策。这一低税的实现可以是由于低税率或是税基的狭窄，或由于执行上的某种操作。OECD报告认为有害税收优惠制度的认定除了低税，至少还需满足下列条件之一：（1）该优惠制度与国内经济优惠之间设有篱笆（即优惠政策对经济的影响被隔离起来）；（2）该国不与其他国家有效的交换税收信息；（3）该优惠制度是不透明的。

　　如前所述，透明性和信息交换制度也适用于避税港的认定。缺乏透明性和信息交换制度将影响一个国家抵御有害税收优惠制度的能力。另一个条件即篱笆政策意味着，该国可以无成本的提供低税政策，因为本国居民不能利用该政策的好处，同时，非居民也不被允许充分地介入当地的经济。换句话说，这种制度的目的是在自己的税基不受影响的同时侵占别国的税基[8]。

　　四、国际税收竞争对我国的启示

　　1、国际有害税收竞争对我国的影响。我国的外商投资资金中，来自避税港维京群岛的外国直接投资紧随香港、美国和日本之后，占据第四位，占我国全部外国投资额的7%，这说明，利用国际避税港的现象已经波及到了中国，作为世界上一个负责任的大国，为了本国经济的同时也为了全球经济的持续稳定发展，我国有必要和国际社会一起共同开展反有害税收竞争的工作。

　　2、维护国家的主权，主动应付国际税收竞争。据世界银行通过观察两类国家近20年的数据表明，那些对居民和企业采取低税政策进行税收竞争的国家经济增长更快，而选择高税负并提供更多公共服务的国家经济增长要慢些[9]。因此我国必须充分认识税收竞争对一国经济增长的重要性和积极性，主动地应对国际税收竞争，特别是对目前我国正在进行的两税合并的立法，要适当的保持法律和政策的连续性和稳定性。我国现行的是内外有别的企业所得税制度，尽管名义税率都是33%，但是外资企业和外国企业的实际税负在15%-18%，而内资企业的实际税负在27%左右，这种内外有别的税收政策不仅造成了国家巨额税款的流失，而且导致内资企业在国际和国内竞争中都处于不利的地位，因此必须实行统一的企业所得税制度，这也合乎国际上多数国家的做法。但是在统一税率的过程中，我们也必须清醒的认识到保持税收政策连续性和稳定性的重要性，避免大起大落，同时也要时刻关注周边国家的税负情况，制定一个有利于我国国际税收竞争的合乎我国国情的税率。

　　3、维护国家税法的统一性和权威性，严禁地方政府擅自给予与中央政策不符的税收优惠政策。近些年来，我国各地方政府为了加大对外招商引资的力度，竞相出台一些税收优惠政策，超越自身的权限，给予外商投资企业和外国企业以税收减免或低税的政策，这种做法不仅造成了国家税款的流失，而且可能导致有害税收优惠制度的出现，其结果可能并未真正起到吸引外资的作用。

　　4、加强涉外税收征管和国际间的信息交流，修订和完善我国现行的税收协定，防止跨国纳税人利用各国间的税收竞争进行避税活动。当前对于外商投资企业和外国企业利用转移定价的方式进行的避税活动应该特别重视。近二十年来我国实际利用外资每年都以10%以上的速度增长，外商也乐意到中国来投资以获取更高的利润。但是税务部门的资料显示，大多数外资企业的利润都是负数，这就给我们提出了一个疑问：为什么外资企业越亏损他们还越愿意来华投资？答案就在与转移定价！这些企业通过转移定价的方式把企业的利润转移到税率更低的国家，从而逃避了我国的税收征管。由于我国税务机关征管手段和条件的相对落后，对国际商品的定价不熟悉，因此这种方式让这些企业屡试不爽。对此，我国必须加快制定有效的转移定价税制，积极推行预约定价制度，尽量减少我国税收收入的流失。