2004年以来，外资企业逃税成为媒体焦点。目前我国批准成立的外商直接投资企业为37万户，其中在税务部门登记的约为25万户，年度企业自报亏损额竟达1200亿元，60%的在华外商直接投资企业自称是亏损的。这与其采用转让定价避税有很大关系。国家税务总局的官员估计，国库每年因跨国公司的避税行为要损失300亿元人民币（合36亿美元）。

　　其实，自从国家产生之日起，国家作为征税主体就与纳税人充满了矛盾，很多政权都是由于横征暴敛激起民愤，最终被推翻。明王朝就是一个典型的例子，“三饷”的加派使贫困的农民无法承受，沉重的矿税和商税又使商人纷纷破产，最终淘空了明王朝的根基。然而，税收是文明的对价，无论如何，作为公共产品的提供者，政府肯定是需要征税的，否则，就只能回到茹毛饮血的史前社会。而人们总是利己的，无论是个人还是作为组织的法人，总想着能多留点利益在自己的口袋里，这也无可厚非，西方近代以来确立的税收法定主义要求征税权的行使必须限定在法律规定的范围内，纳税人只要不违背法律规定，其采取各种避税行为尽可能的少缴税也是可行的。

　　而作为纳税人的外资企业最常采用的避税方式就是转让定价。所谓转让定价是指跨国公司根据其全球的战略目标，在关联公司之间进行交易活动时所确定的企业集团内部价格，包括对货物价格、特许权使用费、贷款利息、租金、服务费及其支付方式的确定。由于是内部交易价格政策，转让价格并不完全决定于市场供求关系，它可以是一个纯粹的仲裁数字，也就是说价格可以与发生的费用无关、与所进行的运作无关、与增值无关。有非税目的的转让定价和基于税务目的的转让定价：前者主要是为了克服外部市场的不完全性，降低外部市场交易成本，包括获得必要信息的费用、寻找合适贸易伙伴并与之进行讨价还价的成本，在合同上规定双方权利与义务的成本，接受合同的风险成本和机会成本，因市场联系时滞或中间产品供应不及时产生的成本，各国政府设置的障碍，包括关税、配额、税收、资本输出限制、汇率政策或其他政府干预等等；后者则是为了在有税率差异的国家或地区之间调整母公司与子公司的税前利润达到集团税负最小化的目的，例如，母公司处在高税率国家，子公司处在低税率国家，母公司在向处在低税率国家的子公司出售商品和劳务时，采用低的转移价格，反之，该子公司向母公司出售商品和劳务时，则采用高的转移价格，以提高母公司的成本，降低母公司的利润，这样，利润就会从高税率国家转移到低税率国家纳税，减轻整个公司的所得税负担，此外，跨国公司还可把利润转移到设在避税地(Tax Havens)的控股公司进行间接避税，由于外国公司在避税地的税率很低或根本不纳税，当地政府对跨国公司的法律管制也极为松弛，公司的资金调拨和利润分配有较大自由，因此，跨国公司利用避税地，设立控股公司或虚设中转公司，操纵转移价格，以达到逃避税负的目的。

　　 上述以转让定价为代表的避税行为不像逃税行为那样直接违背税收法规，因此并非当然无效，而类似民法上的可撤销行为，在撤销前有效，而且未经撤销，其效力不会消失，其效力的消失，以国家税务机关的调整为条件，一经调整，其效力溯及行为的开始，相对人对撤销行为有异议时，可采用诉讼作为最终解决方式。尽管如此，但由于外资企业避税的普遍性以及国内企业要求平等竞争的呼声，中国对外资企业的税法执行已经日趋严格起来，国税总局修改了《关联企业间业务往来税务管理规程》等法规，将目光聚焦在遏制外资企业借转让定价大规模避税上来。在这种情况下，外资企业的关联交易将受到税务当局频繁的调查、审计和调整，其转让定价行为的风险大大提高，经营面临很大的不确定性——即所谓的税务风险。而对于税务当局来说，这也是不得已的举措，既不能无视税收的大量流失，而对外资企业关联交易的频繁审计又要耗费庞大的人力物力，而且更严重的是，这种事后调整税务处理的不确定性和滞后性会影响企业的经营决策，造成对经济的过分干扰，从而严重破坏投资环境。因此国税总局在加强对关联交易的审计的同时出台了《关联企业间业务往来预约定价实施规则(试行)》，开始在中国推行APA（Advanced Pricing Agreement）机制。

　　APA，即预约定价协议，是指税务机关和纳税人就其关联交易的价格和利润的确定方法、原则所达成的预先约定。1987年日本首先采用，之后美国对其作了进一步发展，现在很多国家都已采纳了这一制度，OECD（经合组织）1999年也颁布了预约定价安排的指南。预约定价协议分为单边预约定价协议和双边或多边预约定价协议。双边或多边预约定价是跨国关联交易的双方纳税人，事先就同一跨国交易内容同时向关联交易双方所在国的主管税务机关提出关联交易的定价原则和计算方法，两国主管税务机关分别审核并共同确认后，同意双方纳税人，据以核算该关联交易的应纳税所得额或者确定合理的营业利润区间的一种国际税收管理方法。其主要内容是申请人通过预备会谈与税务当局进行初步沟通，然后正式申请，经过税务当局的审核与评估并经双方磋商后达成预约定价安排草案并最后签署，一经签署，在协议有效期内，只要纳税人遵守了安排的全部条款及其要求，税务当局对其转让定价方法应当予以认可。

　　去年9月，深圳市地税局，与东芝复印机（深圳）有限公司达成双边预约定价协议，这是中国第一个双边预约定价协议。东芝复印机（深圳）有限公司作为世界著名的跨国公司，由于其材料、产品等交易均在中国深圳与日本母公司之间进行，不可避免地面临转让定价调查问题。为使其经营既能符合中日两国要求，又能降低纳税成本，化解重复征税的风险，东芝公司提出了利用双边预约定价方式解决这一问题。这例双边预约定价协议从开始酝酿到磋商成功整整历时3年，其程序和内容都是双方面临的新课题。2004年4月，深圳市地税局与东芝复印机（深圳）有限公司就该双边预约定价问题召开预备会谈，双方达成初步共识。日本国税厅也召开了同样的预备会议。2005年4月19日，国家税务总局与日本国税厅在北京共同签署了我国第一个双边预约定价安排——中日关于东芝复印机（深圳）有限公司与其日本关联公司关联交易的预约定价安排。9月9日，深圳市地方税务局受国家税务总局委托，与东芝复印机（深圳）有限公司签约。

　　随着经济全球化的发展，跨国公司资金、技术、人才和信息等生产资料在全球范围内流动，跨国公司在全球范围的利润分配也越来越受到各国税务当局的关注，并引发各国税务当局对跨国公司的转让定价税务调整。由此，跨国纳税人不可避免地面临着重复征税和纳税调整的不确定性。采用预约定价制，税务机关将对关联企业转让定价的事后审计改为事前审计，对保护纳税人的合法经营和税务机关的依法征税都有好处。概括说来，APA的优点有：(1)由事后调整改为事前规范，对公司采用的转让定价预先作出规定，能较好解决转让定价的滥用问题，有效的保护国家的税收利益。(2) 降低了税务机关对转让定价调整的不确定性，使税收收入稳定且可预期。(3) 避免双重征税或双重不征税，特别是有助于在几个国家同时解决转让定价问题。原来外资企业实施转让定价，将利润转移至低税国乃至避税地，可能导致双重不征税，从而使合法纳税的企业处于不利的竞争地位；而税务当局对其进行税务调整又可能导致在他国已被征税的收入在中国重新被征税。如上例所示，APA有效的解决了这一问题。(4) 有利于企业进行经营决策，同时减少征纳纷争，以避免税收对经济的干扰。虽然比起原有的大肆避税的局面来，APA可说代价高昂，但避税行为毕竟是可撤销行为，随时可能被税务当局调整，具有巨大的税务风险，而APA可以使人放心的经营。(5) 有利于提高工作效率，降低征纳双方管理成本。

　　当然，APA也不是没有缺点。其缺点主要是：迫使企业披露敏感性机密信息；在调整转让定价政策方面缺乏弹性；要提交大量文件和管理；尤其使遵循和应用较为复杂，费时费力，需要高素质的税务官员和大量的人力物力投入。事实上，迄今为止，即使在美国，实施成功的APA并不多。但总的说来，预约定价制仍不失为一种新型的转让定价税务规范的有效方法，应当尽快建立一支素质高、业务强、具预约定价管理技能的队伍，切实提高我国转让定价规制工作的质量和效率。