首页  财政法总论 税法总论 财税法制史 外国财税法 国际财税法 财税法学人 青年学者论坛
财税法研究机构 财政法治建设 税收法治建设 财税官员论坛 财税法学者访谈 财税法论坛 财税法精品课程
您的位置:首页 »  财税法著作库 »  财政税收法(教学参考书) »  第六章 流转税法 » 文章内容
著述论点摘编(第六章)
熊伟 傅纳红

】【关闭】【点击:3570】
【价格】 1 元
【关键词】著述论点摘编
【正文】

  一、增值税类型转换的可行性分析

  我国目前采行的是生产型的增值税,这意味着在计算企业生产流转过程中的增值额时,可以用销售收入总额扣除前一个环节外购的流动资产和低值易耗品的价金,但固定资产的价值不能扣除。有的学者结合我国经济发展的实际情况,通过对生产型、收入型和消费型三种不同类型的增值税的综合比较分析,认为生产型和收入型增值税都不适合中国,中国应该采纳消费型增值税:[参见肖胜琪:《我国增值税类型转换的可行性分析》,载《经济纵横》,1995年第5期。]

  1.生产型增值税的缺陷 该学者以为,我国经过十多年的增值税理论研究和实践后,于1994年选择了很少为其它国家采用的生产型增值税是有其客观原因的。在当时投资主体制度不完善的情况下,增值额中不允许扣除固定资产价值有助于抑制投资膨胀,保证国家的各级财政收入,便于新旧税制的顺利接轨,同时管理要比收入型和消费型增值税简便,适合我国征管力度不够大的实际情况。但是由于生产型增值税对固定资产所负担的税款不予抵扣,因此在运行中暴露和产生了难以克服的缺陷:(1)生产型增值税并没有完全解决重复征税问题,因为企业产品或服务的增值实际上有一部分是由固定资产转化而来的,如果不扣除这部分价值,一方面会导致增值额的部分虚假,另一方面也会因此而对固定资产价值产生重复征税的问题,因为固定资产在购买时征过一道税,征收增值税时又要承担一道税。(2)生产型增值税不利于调整和优化经济结构。由于对固定资产购进价值存在重复征税,因此,增值税对国家鼓励发展的固定资产投资大的基础设施和基础工业不但不能起促进作用,反而会加重这些行业的负担,从而产生了对产业结构的逆向调节;(3)生产型增值税并没有达到抑制固定资产投资膨胀的目的,不能解决投资行为不合理的深层次原因;(4)生产型增值税不利于促进企业经济效益的提高。企业提高经济效益的途径之一是进行专业化协作。但是这种方式外购的生产资料价值大、流通环节多,因此重复征税问题日发严重。企业提高经济效益的途径之二是发展高新技术。但这种企业固定资产、无形资产投入比重大,而能扣税的直接材料成本所占的比重越来越少,这必然导致科技含量高、技术先进的企业所承担的增值税税负高于一般的生产加工企业;(5)生产型增值税不利于我国进出口贸易的进一步发展,因为在出口退税时并不包括为生产该出口商品而购买的固定资产所缴纳的税金,这会削弱我国出口商品的国际竞争力;(6)生产型增值税不利于简化征管手段,因为在凭发票抵扣税额时,必须要区分资本性物品和非资本性物品,这增加了计税的复杂性,同时也会固定资产的销售方逃税提供了便利条件。

   2.收入型增值税不是理想选择。收入型增值税允许抵扣的外购资本品只是相当于当期所提折旧,虽然这在理论上最符合增值额的界定,但是这部分折旧无法用发票进行抵扣,它可以人为地将增值税的抵扣链条中断。而如果要确切地计算,掌握折旧的数额并不是不可能,但是手续太复杂,征收费用过高,必然增加增值税的管理难度,动摇增值税凭发票扣税的基础。正因为如此,国际上很少有国家采用收入型增值税。

   3.实行消费型增值税的可行性。实行消费型增值税意味着对本期购进的固定资产已纳税金可以全部抵扣,虽然固定资产的价值并不全部转化到当期的产品或服务中去。这种增值税有利于企业的设备更新和技术改造,刺激能源等基础产业的投入,彻底消除流转税重复征税所带来的弊端,从社会整体和长远看有利于抑制消费、增加储蓄、鼓励投资,为国家增加新的税源,同时也有利于简便、统一、规范的凭发票抵扣税款的制度,降低了征收管理的难度。虽然由生产型增值税转换成消费型增值税在短期内会使国家财政收入急剧减少,但是可以通过拓宽增值税的征税范围,适当提高税率或开征一些新税种的方式予以缓冲。从长远看其积极意义则是非常明显的。至于在实行初期消费型增值税对投资需求扩张的刺激作用也的确会客观存在,但是通过强化投资主体的利益约束和风险约束,加强固定资产投资方向调节税的调节作用,这种投资的扩张可能会向基础产业和资金密集企业倾斜,这对经济发展是有利的。[有关增值税类型的转换,另见李万甫著:《中国经济转型期的税制建设》,中国税务出版社1999年版第138-143页;庞凤喜编:《增值税制国际比较》,中国财政经济出版社1996年版,第299-300页;朱柏铭:《中韩增值税比较》,《当代亚太》1997年第7期。]

  二、关于增值税法的适用范围

   1.劳务应否纳入征税对象 目前我国增值税法除了对加工、修理、修配劳务征收所得税外,对一般的劳务依然课征传统的营业税。由于征收营业税的许多劳务行为与征收增值税的商品生产销售、进口在许多环节是密不可分的,如果劳务所含的营业税金在增值税体系中不能被抵扣,那么增值税所谓的消除重复征税,仅对增值额课征的优点也很难得到彻底的体现,使得税负不平的现象依然存在。正因为如此,学者们对此都是持批评态度的。

   有的学者认为,并没有足够的理由来证明增值税只适用于对商品交易的课征,与商品交易密切相关的劳动供应已经越来越受到实施增值税国家的青睐。如果不对劳务供应课税,至少增值税的税基是不全面的,容易导致商品与劳务课税的差别待遇,抑制潜在经济效率的发挥,引起对商品课征的增值税税负的提高,不利于增值税的规范化。[参见李万甫著:《中国转型期的税制建设》,中国税务出版社1999年版第145页。]

   有的学者认为,理想的增值税应是一个征税范围具有普遍性的税种,其征税范围应当包括农林牧业、采矿业、制造业、建筑业、能源交通运输业、商业及劳务服务业等各行各业。从国际上开征增值税的国家来看,凡增值税课税环节覆盖到零售环节的国家,除对商品销售普遍课征增值税外,几乎都把劳务列入增值税的课征范围。尽管征收范围有宽有窄,但总的趋势是征税范围不断扩大,从而使增值税从不断地由选择征税而趋近于普遍征税。因此我国增值税法也应该考虑将增值税扩展至劳务。[参见庞凤喜编:《增值税制国际比较》,中国财政经济出版社1996的版,第298页。]

   至于究竟多大范围的劳务应该纳入我国增值税法的体系,学者们普遍一致的看法是,由于增值税是一个技术操作性较强、配套条件要求较高的税种,对于传统上不对劳务征收增值税的我国来说,征税范围的扩大必须循序渐进。学者们提议首先应当将货物运输业、仓储业、建筑业、代理业、租赁业,以及广告业等与货物交易密切相连的劳务列入增值税征税范围,特别是目前已经采取凭运费发票抵扣10%的进项税额做法的交通运输业更应当首当其冲地课征增值税。至于其他劳务,由于与货物交易的联系相对松散一些,因而仍可采用目前征收营业税的办法,也可以将部分劳务列入消费税的征税范围,如娱乐业等。[参见庞凤喜编:《增值税制国际比较》,中国财政经济出版社1996的版,第298-299页;李万甫著:《中国转型期的税制建设》,中国税务出版社1999年版,第146页;刘磊著,《税收控制论》,中国财政经济出版社1999年版,第274页。]

   2.特殊主体:小规模纳税人 有的学者认为,从理论上说,所有纳税人的一切交易活动都应纳入规范化的增值税范围,这样才能体现增值税的相对中性特点和公平特征。但实际上许多纳税人由于会计核算不健全或不经常发生应税行为,难以实行规范化管理,即使强制推行,也会导致管理成本加大,破坏课税的效率原则。因而各国对中小企业征收增值税问题作了特殊的规定:(1)规定免征点,低于免征点的给予免税;(2)简化征税,对达不到一般纳税人标准,又不符合免税条件的小企业,按其销售总额而不是增值额计算纳税。如我国税法所确定的6%的征收率;(3)估定征收。当账册记录不健全时,只能根据其经营活动情况或其外部特征,估算一定的征收额;(4)降低税率。[参见李万甫著:《中国转型期的税制建设》,中国税务出版社1999年版,第146-147页。]

   我国增值税暂行条例规定,凡财务制度健全,会计核算资料完整、规范,从事货物生产或提供应税劳务,年应税流转额在100万元以上的纳税人,以及年应税流转额在180万元以上,从事货物批发、零售的纳税人为一般纳税人;不符合这些条件的为小规模纳税人。小规模纳税人采取简易征收方法,适用固定的征收率,且不得抵扣进项税额,也不可开具可供购货方抵扣的专用发票。正是因为这些差别,使得一般纳税人与小规模纳税人在法律地位、税收负担上并不统一,特别是当一般纳税人与小规模纳税人发生交易行为时,增值税的抵扣链条由此中断,会使得以后的交易环节出现税负不均衡和重复征税的现象。从宏观上看,如果这种现象过于普遍且长期不能改善的话,会使增值税的设计功能之发挥受到很大的限制,同时也说明了国家实施增值税的外在环境需要进一步完善和培育。从微观上看,也会带来一些不正常现象的发生,如农副产品收购、废旧物品收购行业,即使达到了一般纳税人标准,但由于没有抵扣,或抵扣不足,反而转向申请为小规模纳税人,而有些小规模纳税人由于认识到自己的税负比一般纳税人高,也千方百计争取一般纳税人的待遇,使国家税款大量流失。 正因为这样,有学者建议,在处理小规模纳税人问题时,在政策取向上应注意如下几点:一是小规模纳税人的经营活动应尽可能集中在零售环节,对于零售环节以前的生产性或经营性小企业不鼓励其作为小规模纳税人,而应通过促进其在加强账务管理、健全财务制度方面加以约束;二是要将课税的公平性和效率性纳入到增值税规范化实施的宏观角度去理解和掌握,没有达到一定条件,或不符合一定条件,纳税待遇就应严格一些。否则一味迁就退让,只会使增值税回到原有的老路上去,偏离增值税规范化的轨道;三是规范化的程度及其范围化与非规范化的结合,要视各国不同时期的具体情况而定,不应强求一致,过份偏好规范化的政策取向可能适得其反。[参见李万甫著:《中国转型期的税制建设》,中国税务出版社1999年版,第148页。]

  三、增值税征管制度创新设想

   有学者通过对增值税征收管理国际经验的总结,根据我国税收征收的现有技术基础和管理水平的具体情况,提出了几条关于增值税征管制度创新方面的设想:[参见刘磊著,《税收控制论》,中国财政经济出版社1999年版,第283-287页。]

   1.以增强法制观念和提高纳税意识为主,加大税收宣传力度。这种宣传应当融于税务部门的日常工作之中,不宜为了新闻效果而临时突击。要借鉴国外的做法,多从纳税人看待税收及税收与纳税人自身关系的方面来宣传,不能停留在口号式的说教上。只有让纳税人真正感觉到增值税对国家经济发展的重要作用,树立良好的税收法律意识,才能使纳税人自觉遵守增值税法的规定,堵塞税收漏洞,制止税收违法行为。

   2.做好增值税的纳税登记,完善增值税纳税人识别标志的代码制度。应该制定增值税专用的纳税登记法规,对增值税纳税人提出纳税登记的特定要求。建立对纳税人在登记前后的走访制度,长期对纳税登记的复核追查制度,有关信息的整理、修正、充档和输入电脑管理的制度。还应当借鉴外国的先进征管经验,尽快调整现有的税收识别编号系统,赋予每个纳税人一个终身不变的、唯一的税务代码,凡是涉税的各种证件、文书、表格、档案都将统一使用这一代码。只有如此,才能为征收管理电算化和全国联网创造必要条件,为增值税稽查和审计工作打下必要基础。

   3.采用区别性申报表,严格纳税申报。如日本根据纳税人的财务制度状况、守法程度分别使用蓝色和白色申报表,并给予不同的税收待遇,此即蓝色申报制度。纳税人凡是能够保证其帐簿能正确反映资产、负债及损益的实际情况,并能提供应税所得的正确计算结果,纳税申报时可申请使用蓝色申报表,否则就只能使用白色申报表。我们有的城市,如山东省潍坊市已借鉴使用这一制度,这对鼓励诚实纳税、加强纳税会计核算起了良好的作用,值得在全国推广。

   4.建立增值税电脑预警系统,加强增值税的实地审计和税款稽核。税务人员应当改变目前仅依靠经验办案和群众举报的办法,加强调查研究和资料分析,逐步建立一套标准参数系列,并在此基础上开发出一套增值税稽查预警系统。对那些进销项税款不符合逻辑、经济效益指标反常,进项税额长期大于销项税额,进项税额大起大落,税负率不正常的企业,计算机会自动预警,税务稽查人员就可将这些企业作为重点核查对象。

   5.研究制定科学严密的专用发票管理办法,提高专用发票管理水平。在目前我国税收“金税工程”尚不能做到计算机在全面普遍联网的情况下,要强化发票的管理,淡化发票的功能。因为增值税是对货物销售行为征税,发票仅仅是增值税征管的手段之一,是财务收付款的法定凭证和税务稽查的依据。为此应注意做到:(1)改变仅凭专用发票就可抵扣税款的做法,通过增加税款抵扣限制条件并设置有关帐表加以记录的做法来控制进项税款的抵扣。如除要求纳税人出具发票的同时,还需提供能证明具备抵扣条件的帐表,原始凭证等资料,逐步建立起一套发票扣税法和帐簿扣税法相结合的制度;(2)逐步采用DIF系统加强管理。DIF系统是指税收管理的判别职能系统,在增值税上常采用年销售与年购买之比来对纳税人税款抵扣的误差可能性进行分析。为进一步弱化增值税专用发票的作用,防止收入的流失,国家可确定各行业销售购买百分比,各企业只要低于本行业国家统一规定的标准值比例,在纳税期内进项税额只能抵扣至标准值所限定的最高限额,而不是仅凭取得专用发票上清明的税款抵扣,同时对低于比例者的进项专用发票进行重点审查。(3)搞好增值税专用发票的购销双方的交叉稽核,科学设计计算机交叉稽核发票的程序,增强识伪能力。目前应在“金税”工程的基础上,将专用发票管理向前后两个方向扩展。向前延伸到发票印制与销售环节,把发票的销售、领用、结存、核销均列入计算机管理,这样能及时发现超出所售发票号码和重号等假专用发票的使用;向后延伸到与纳税申报联接起来,及时审核纳税人开具发票和申报纳税的情况。同时,逐步扩大电子计算机稽核范围,将县级以上税务局全部纳入全国稽核联网,并逐步实现与银行、海关的电脑联网。

  四、增值税征收和抵扣管理的比较

   有学者认为,增值税的征收和抵扣管理在目前可以有两种不同的单独实施办法,一是依据发票进行征收和抵扣,简称“发票法”,另一种是依据帐簿中有关帐户的记录进行征收和抵扣,简称“账簿法”。在具体的实施管理过程中两者各有利弊。

   发票法的优点是:1.纳税人之间形成互相约束的自我控制因素,形成自动监督机制。因为每一个交易环节都会有买方督使卖方开具发票,否则买方就不能抵扣进项税款;2.便于确定纳税义务发生时间。一般即以发票的开具时间作为纳税义务发生的时间标准;3.能为税务稽核提供一种良好的审计线索。发票上所记载的信息可为税务部门直接审查、交叉审查或上网审查提供方便;4.计算简便。发票法的缺点是:1.由于增值税发票是税款抵扣的唯一合法凭证,诱发和强化了纳税人利用发票偷税的动因;2.由于发票法的征管与稽核需要更多的具体步骤,因此宣传、管理、培训的成本和费用都会高于普通的流转税税种;3.容易造成一般纳税人与小规模纳税人的税收歧视;4.容易人为地使增值税税源发生转移。

   账簿法的优点是:1.征税和纳税成本较低,主要依据账簿核算中的有关账户进行征收和抵扣计算增值税;2.不必区分哪些人可以使用发票,哪些人不能使用发票,可以避免对纳税人的歧视;3.有利于收入型增值税的实施,固定资产在当期的折旧额可以比较准确地得到数据;4.可以减少发票违法犯罪行为的发生率。账簿法的缺点是:1.纳税人之间缺乏相互约束机制,一定程度上增加了税务管理的难度;2.抵扣税额计算困难;3.对个别设有建立财会核算制度,或者制度不健全的纳税人无法采用账簿法。

  基于以上分析,该学者认为,应当将发票法与账簿法结合起来,既要提供发票用于抵扣,又要保留或提供账簿记录以便查对和核实。这样一方面可以降低增值税的征收与抵扣对发票的绝对依赖程度,使增值税发票的数额与填开人和取得人的收入、成本和费用核算挂钩,大大减少利用发票进行偷税或骗税的行为;另一方面,也可以消除账簿法对计算销售税额和抵扣税额计算复杂的缺点。[参见征益成:《增值税管理研究——发票法与账簿法比较》,载《财政研究》1999年第8期。]

  五、中国消费税法的不足与完善

   1.消费税的立法原则 有的学者以为,税收的立法原则决定税收的征收范围、税收负担、征税环节等,处于税收制度的核心地位。它不仅是税收制度的建立及贯彻执行所必须遵循的指导思想,还是判断一国税制优劣的标准。通过对中国消费税立法原则和美国消费税立法原则的比较,该学者认为,中国应该吸收和引进美国消费税的立法原则,加强消费税的调节职能。[参见乐康:《借鉴国外先进经验,完善我国消费税制》,载《税务与经济》1999年第1期。]

   中国消费税的立法原则主要表现为以下三个方面:(1)体现国家的产业政策和消费政策;(2)正确引导消费方向,抑制超前需求;(3)确保财政收入的稳定和增长。[另见高正章编:《消费税制国际比较》,中国财政经济出版社1996年版,第158-160页。]而美国消费税立法原则简明、规范,强调经济调节职能,并易于贯彻执行,主要表现为以下四点:(1)受益原则。即以从国家提供的某种特殊服务或公共性服务设施的受益程度为依据,凡从中受益者应尽纳税义务,受益多者多纳税,受益少者少纳税。例如对使用公路等公共产品者课征汽车产品及燃料税,税收收入用于公路等公共产品的建设和维护;(2)节约性课征原则。即国家根据供求状况、消费品的性质及其在人们生活消费中所处的地位不同,选择那些资源供给缺乏,不宜大量消费的非生活必需品进行课征;(3)限制性课征原则。即国家根据法律规定和税收调节的要求,对那些应禁止或应限制的消费行为课税,如烟、酒、麻药、鸦片等;(4)差别课税原则。即对不同性质的消费品课税,要体现税负的差别。一般来说,按限制性原则课征的消费税税负要重,这样才能起到抑制消费的作用;按受益原则课征的消费税不宜过重,否则它将与国家提供服务的宗旨相矛盾;按节约性原则课征的消费税,其税负的高低要根据消费品供给的可能和人们的支付能力而定,最佳点应确定在既有利于节约消费,又要使消费者有一定的需求。[另见刘磊著:《税收控制论》,中国财政经济出版社1999年版,第300-301页。]

   该学者认 ...更多

【提示】 您好!没有登录不能阅读全部内容!如果您想继续阅读,请登录注册成为会员!

【版权声明】未经财税法网(http://www.cftl.cn)书面授权,不得转载、摘编。违者必究
】【关闭
本栏其他文章
·相关知识介绍(第六章)   (熊伟 傅纳红)[2004/2/25]
·重点问题提示(第六章)   (熊伟 傅纳红)[2004/2/25]
    联系我们 - 网站介绍 - 活动通知 - 祝贺网站开通   
本网站由 北大英华科技有限公司(北大法宝) 提供技术支持
版权所有© 财税法网 Copyright © www.cftl.cn All Rights Reserved