一、税收的概念与特征

　　在经济学上，税收，是指国家为了实现其职能的需要，按照法律规定，以国家政权体现者身份，强制地向纳税人无偿征收货币或实物所形成特定分配关系的活动。

　　我们可以从以下几个方面来理解税收的上述定义：其一，税收是一个财政范畴，是国家为了实现其职能的需要，向纳税人征收货币或实物形成一部分财政收入的一种重要方式；其二，税收是一个分配范畴，是国家参与国民收入分配和再分配的一种规范形式，体现着特定的分配关系；其三，税收关系通过法律表现为税收法律关系时，属于上层建筑范畴，具有“权力关系”的性质，即税收以国家政治权力为依据，体现国家意志。

　　同国家取得财政收入的其他方式，如上缴利润收入、国债收入、规费收入等一样，税收收入也是财政收入的一种，而且是国家财政收入的主要来源。作为财政收入一种特有的、重要的形式，税收有其固有的特征：强制性、无偿性和固定性。税收的这些内在特征是现代意义上的税收所共同具有的，是税收区别于其他财政收入的基本标志。

　　1．税收具有强制性。税收的强制性指税收是国家凭借政治权力，依法强制征收的，不以纳税人的纳税意愿为征税的要件。这种强制性是国家通过制定一系列以强制性法律规范为主的税法赋予作为其代表的征税机关以征税权而决定的。因此，法律的强制力是导致税收的强制性特征的最直接的原因，根本原因仍然是国家为了取得实现其各项职能所需的财政收入的需要。税收的这种强制性使其同其他非强制性的分配方式，如国有企业上缴利润，区别开来。

　　2．税收具有无偿性。税收的无偿性是指国家向纳税人征税不以支付任何代价为前提。征税的过程，就是将纳税人所有的部分财产转移给国家所有，形成国家的财政收入，国家不再把这部分财产直接返还给原纳税人。在此过程中，财产权的转移是单向的，而非双向的。因此，税收的无偿性特征使税收与其他等价有偿的分配方式，如国债到期时的还本付息，具有明显的区别。

　　3．税收具有固定性。税收的固定性是指国家是按照预先制定的税收法律进行征税的，且税法对纳税人、征税对象和税率等基本课税要素均作了明确规定。不仅纳税人必须严格依法及时足额纳税，而且国家也只能按照这种预定的标准征税，而不能随意不征、少征或多征税。税收的固定性来源于课税要素的规范、明确性和税法的稳定性。

　　上述三个特征不可或缺地共同构成了现代意义的税收特征的统一整体。国家的某一财政收入只有同时具备这三个特征，才可称其为税收。而且，税收的特征也说明了税收和税法的关系极其密切，因为它们无一不是通过税法才得以体现和确定的。

　　除了这三个特征以外，税收还具有普遍性特征。一方面，凡是符合税法规定纳税条件的个人和社会组织均为负有纳税义务的纳税人，而不论这些纳税人是否从国家所征税款中直接受益。另一方面，尽管不同的税种都是分别针对不同的、特定的征税对象和纳税人征收的，但从税收整体来看，它所涵盖的征税对象和纳税人的范围是相当广泛的。而且从发展的角度而言，为了保证社会的持续进步，税法还将会更加深入全面地渗透到社会生活的每一角落。所以，税收的普遍性特征使税收区别于向特定范围内的受益人所收取的各种费用。

　　需要指出的是，之所以认为上述三个特征是现代意义上的税收所独具有的，是因为通过对税收历史发展的考察，可以发现，尽管税收的强制性、无偿性和固定性特征或多或少地在古代或称非现代意义的税收中有所体现，但其统一整体性和程度等均不可与前者相比。例如，在奴隶社会和封建社会，国家意志体现为奴隶主贵族和国王君主的意志，为了满足其奢侈的生活或是进行战争等的需要，经常巧立名目、设置各种苛捐杂税盘剥劳动人民，税收的固定性被随意削弱，而其强制性和无偿性却被极大的歪曲和加强了。因此，在这个意义上来说，这三个特征作为一个统一体，又是现代意义上的税收与非现代意义的税收相区别的一个重要标志。

　　二、税收的分类

　　 税收的分类虽然主要发自于经济学的视角，但是它可以更好地帮助我们从不同的角度观察和理解各国曾经存在和仍在征收的各个税种。而且目前中国的税收实体法立法体制也是基于其中一种分类原理，故而了解税收的分类标准及其理论和实践意义对学习税法有很好的指导作用。

　　 古今中外，人们提出了许多税收的分类标准和方法：按课税环节分类，有生产环节课税、流通环节课税、分配环节课税、消费环节课税、财产环节课税、投资环节课税；按课税对象分类，有流转额课税、收益额课税、财产额课税和特定行为课税；按税收负担转嫁难易程度分类，有直接税和间接税之分；按税收管理和使用权限来分类，有中央税、地方税、中央与地方共享税；按税率形式分类，有比例税、累进税和定额税；按税收物质形式分类，有实物税、货币税；按税收用途分类，有一般税和目的税；按计税依据分类，有从量税和从价税；按纳税人分类，有法人税和自然人税；按有无连续性分类，有经常税和临时税；按课税对象与纳税人有无直接关系，有对人税和对物税等。在此，我们选择几种比较重要和常用的分类标准加以介绍。

　　 1．直接税和间接税。依税负是否容易转嫁为标准，可以把税收分为直接税和间接税两种。凡税负不能转嫁于他人，由纳税人直接承担税负的税种，即为直接税，如所得税和财产税等。凡税负可以转嫁于他人，纳税人只是间接承担税负，而真正的负税人并不是法定纳税人的税种，即为间接税，如各类流转税。

　　 虽然直接税和间接税的分类还存在着以审定课税对象的行政手段或以课税商品的永久性与非永久性为标准，但税负能否转嫁的标准最有价值，故为大多数所接受。直接税以所得额或财产额为课税对象，税源比较固定，较易适用累进税率，对经济能起重要调节作用。它还能考虑基本扣除、配偶扣除以及抚养扣除等个人情况，符合公平负担原则。但由于税负不可转嫁，纳税人普遍感到负担重，抗拒心理较强，偷逃税的现象较为普遍，税款流失不易控制。且由于主体复杂，收入多样，需要考虑的特殊因素太多，故而稽征较为复杂，征税成本偏高，对整个收征管制度的科学性、严密性以及税务人员征管水平有更高的要求。而间接税的课税对象则更为广泛、税基宽、税源稳定、税收收入可随生产、经济的发展而增加。且由于税款可计入成本，影响商品价格的高低，故对纳税人降低消耗，节约成本能起积极的导向作用。特别要指出的是，由于税负可以转嫁，因此负担人的负税感不强，征收时阻力较小，征收成本较低。不过间接税具有累退性的特点，不符合公平原则，且收入缺乏弹性，一旦提高税率就容易使价格上涨，抑制需求，导致税收减少。

　　 2．累进税与累退税。按照税收负担随着收入的增加是上升还是下降，可以把税收分为累进税和累退税两种。累进税，指税额在纳税人收入中所占的比重，随着纳税人收入的增加而上升。例如实行累进税率的个人所得税、公司所得税、遗产税等。累退税，指税额在纳税人收入中所占比重，随着纳税人收入的增加而降低，例如实行定额税率的人头税，以及社会保险税等。

　　 3．从量税与从价税。按计税标准可把税收分为从量税和从价税两大类。从量税是按课税对象的一定计量单位，如重量、面积、件数等等为标准，规定固定税额的税种，如资源税、车船使用税等属于此类税种。从量征税比较简单，但它往往不能反映课税对象价格的升降，在通货膨胀时期容易造成国家税收收入的减少，故一般针对价值较为稳定的特殊商品在特定的环节开征从量税。从价税以课税对象的价格为标准，按规定税率计算税额，如增值税、营业税等。它的特点是必须将课税对象的价值换算为可以直接衡量的货币单位，其税额可随着价格的上涨而增加，故在商品流通领域大量采用。

　　 4．对人税和对物税。若把课税对象划为人和物两类，则可把税收分为对人税和对物税。以人为课税对象，如人头税，属于对人税。以物为课税对象，如货物税，属于对物税。这是西方国家对税收的最早分类。但在现代国家，由于人已成为税收主体而非税收客体，因而人头税多已被废除。在西方各国停止对人课征人头税后，对人税和对物税的界限已不清楚。现在只是就税收立法时考虑的侧重点的不同来划分这两种税收。一般认为，以作为主体的“

　　人”为基础并考虑其纳税数额、投资方式、负担能力等具体情况而征税的税为对人税，如所得税；以作为客体的“物”为基础且不考虑纳税人的具体情况而征收的税为对物税，如商品税。由此看来，对人税和对物税的划分在今天具有非常相对的含义，因为税收最终关注的毕竟只是纳税人向国家或政府的财产转移和让渡，不管是代表对人税的所得税，还是代表对物税的流转税，人和物都是不可分离的，没有不发生财产关系的对人税，也没有不牵涉到纳税人的对物税。

　　 5．价内税和价外税。根据税收和价格的关系，税收可分为价内税和价外税。凡是税款包含在征税对象的价格之中的税即为价内税，如我国现行的消费税和营业税。消费者在购买商品支付价款时，该价款中已经包含了商家需要向税务机关缴纳的税款，因为商品的定价是一种含税价格。凡税款独立于征税对象的价格之外的税，即为价外税。如增值税，其价格为不含税价格，买方在购买商品或服务时，除需要支付约定的价款外，还须支付按规定的税率计算出来的税款，这二者是分开记载的。

　　不管是价内税还是价外税，税款都需随商品交换价值的实现方可收回。但是价内税形式较为隐蔽，不易为人察觉，所以给人的税收负担感较小。由于价税一体，税收的增加必然影响到商品的价格，并可能对生产和消费产生连锁反应，最终还有可能危及税基的稳定增长。此外，由于征收价内税的商品的特殊定价机制，随着商品的流转还会出现“税上加税”的重复征税问题，且流通环节越多，问题越严重。相比而言，价外税的税款是独立于商品的价格的，且形式公开、数额固定，很容易在人们的心理上产生较大的税负压力。但是价外税对价格的影响较小，是一种中性的税收，加之转嫁渠道安全流畅，不存在重复征税等问题，所以具有广阔的发展空间，必将成为越来越多国家流转税的主要形式。

　　 6．所得税、流转税、财产税、行为税。由于征税对象可以分为所得额、流转额、财产和行为，因此税收也可以分为上述四种，这通常被认为是税收最重要和最基本的分类。所得税是针对纳税人一定纳税期限的纯收益而征收的税，它既可以是公司所得税，也可以是个人所得税。而流转税是针对商品或服务在流通过程中形成的流转额(既包括商品销售额，也包括服务收入额)而征收的税，它所包含的具体的税种非常丰富，国家可以选择最适合自己的税种加以适用。财产税是针对某些价额较高、对国民经济影响较大的稳定财产，如土地、房产、车船等征收的税，它是抛开财产的流通或交易过程而特别着眼于财产本身设计的税种。行为税是针对经济生活中纳税人的特定行为而征收的税种，它既可能出于财政目的，也有可能出于对特定行为的鼓励或限制等政策目的，但范围一般都比较小，收入也不多，在税收体系中的地位远不如所得税和流转税重要。

　　一般情况下，我们都可以根据征税对象的不同将税收划入前述四种不同的类型。但是由于行为、流转、所得和财产在某些情况下可能是同一个过程的不同的表述形式，如通过促销行为获得销售额，通过商品流通而取得财产，通过财产的利用而获取收益等。这样，一个税种究竟应该归入何种类型并不一定只有一个绝对正确的答案，如契税在我国长期归入财产税，但契税的计税依据却是房地产的交易额，这又与流转税非常相似。基于上述理由，我们在观察和鉴别税种的类型归属时，需要全面考察税收要素的各个细节，不宜从税种名称中望文生义。如我国目前仍在实施但早已计划改革的车船使用税，从税种名称上似乎应该是一种行为税，宜将其理解为车船使用时方须纳税，停止使用时则不须纳税。但是认真学习车船使用税的内容后才发现，实际上不管车船是否实际使用，只要拥有车船，都必须按规定缴纳税款。这样看来，中国1994年财税改革方案中计划将车船使用税更名为车船税是一种“名符其实”的举措了，因为目前的车船使用税实际上只能是一种财产税，而不是针对车船使用行为征税的行为税。

　　 上述按征税对象标准的分类之所以重要，是因为征税对象是税制的核心要素，是区分不同税种的主要标准。该标准便于揭示和把握各税种的特征，同时也便于发挥各税种的不同作用，完善其征管方法。因此，学者在理论上多重视此类，各国和有关国际组织在实践上也主要采用此种分类作为税法体系的基础。

　　 三、西方税收思想发展[1]

　　 从税收产生之日起，人们就一直在操索税收的客观规律，但从理论上系统地研究税收问题，还是在17世纪中叶由一些西方经济学者开始的。这些学者是把税收作为政治经济学的重要组成部份进行研究。随着 ...更多