普通合同之债的履行内容是通过合同双方当事人签定的合同来确定的，而税收是一种法定之债，税收债务是根据法律规定而发生的，只要符合法定的税收要素[1] ，纳税人和国家之间就会产生税收之债。对于这种抽象的法律义务，纳税人还不能真正履行，这就需要将抽象的法律义务具体化，表现为税收征管法上的应纳税款的确定制度。所谓应纳税款的确定，是指征税机关运用税款确定权确定纳税人具体纳税数额的制度，也就是将所谓抽象的、内容并不确定的纳税义务转化为具体的、确定的纳税义务。[2] 并不是所有的税款征收都要经过专门的确定程序，例如，印花税实行由纳税人根据规定自行计算应纳税额，购买并一次贴足印花税票的缴纳办法。我国的各税种税法一般都规定了纳税人的申报纳税义务，通常税务机关在纳税人申报的基础上确定纳税人的应纳税额；对于没有法定申报纳税义务的纳税人，税务机关通常直接通过职权确定其应纳税额。《税收征管法》和《税收征管法实施细则》针对实践中出现的纳税人账册不全等情形及关联企业通过转让定价逃税的情况，特别规定了两项应纳税款的确定制度，即应纳税款核定制度和应纳税款调整制度。

　　一、应纳税款核定制度

　　应纳税款的核定，是指在法定情形下，征税机关运用税款核定权核定纳税人应纳税额的制度。这也是国际通行的应纳税款确定制度。日本税法在所得税和法人税方面，对于纳税人未备置账簿文书，根据直接资料无法判明其收入、支出的状况；虽置备了账簿文书，但遗漏、误记较多；或与同行相比其所得率偏低；或作成双重账簿等，因内容不准确而缺乏可信性；因纳税人或者交易关系人拒绝调查协作，无法掌握直接资料等情形，税务署长不是根据直接资料，而是运用各种间接资料进行认定，这被称为推算课税。通常采用的方法有纯资产增减法、比率法、效率法等。[3] 在通常情况下，核定税额是对纳税人当期或以前纳税期应纳税额的确定。但对依照规定可以不设置账簿的纳税人，税务机关可以核定其下期应纳税额。

　　（一）核定的法定情形

　　根据《税收征管法》第35、37条、《税收征管法实施细则》第57条的规定，税务机关有权核定纳税人应纳税额的法定情形是：

　　1．依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的。根据有关法律、行政法规的规定，对于一些生产经营规模小又确无建账能力的个体工商户，允许其聘请注册会计师或者经税务机关认可的财会人员代为建账和办理账务；聘请注册会计师或者经税务机关认可的财会人员有实际困难的，经县以上税务机关批准，可以按照税务机关的规定，建立收支凭证粘贴簿、进货销货登记簿等，可以不建立账簿。而仅凭收支凭证粘贴簿、进货销货登记簿，税务机关无法准确计算个体工商户的应纳税款，在这种情况下，只能由税务机关核定其应纳税额。[4]

　　2．依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的。纳税人没有设置账簿，税务机关就无法查账征收，在这种情况下只有采取核定应纳税额的征收办法。此外，应当设置账簿而不设置账簿是一种违法行为，税务机关应当根据《税收征管法》第60条的有关规定对其进行行政处罚。

　　3．擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的。这是2001年《税收征管法》新增加的一种情况，是针对实践中出现的问题而规定的。是指纳税人虽然建立了账簿，但擅自销毁或拒不提供，无账可查，此时税务机关也只有采取核定征收的方式。同时，税务机关应当根据《税收征管法》第63条的有关规定对其进行行政处罚。

　　4．虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的。在这种情况下，纳税人虽有账簿，但账务不合格，难以核对、核实账务，从而无法采取查账征收方式准确确定应纳税额，而须采取核定纳税的方式。

　　5．发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的。在这种情况下税务机关还应当根据《税收征管法》第63条的有关规定对纳税人进行行政处罚。

　　6．纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。这种情况也是2001年《税收征管法》针对实践中出现的问题而增加的。是指纳税人设置了账簿，并按期办理了纳税申报，但是其申报的计税依据同一般正常情况下的其他相同或相似的纳税人的计税依据相比明显偏低，而纳税人又无法陈述其正当理由，此时税务机关也可采取核定征收的方式确定其应纳税额。

　　7．对未按照规定办理税务登记从事生产、经营以及临时从事经营的纳税人，包括到外县（市）从事生产、经营而未向营业地税务机关报验登记的纳税人，由税务机关核定其应纳税额。

　　此外，《核定征收企业所得税暂行办法》规定可以采取核定征收方式征收企业所得税的情形有：

　　1．依照税收法律法规规定可以不设账簿的或按照税收法律法规规定应设置但未设置账簿的。这种情形相当于前述的前两种情形。

　　2．只能准确核算收入总额，或收入总额能够查实，但其成本费用支出不能准确核算的。

　　3．只能准确核算成本费用支出，或成本费用支出能够查实，但其收入总额不能准确核算的。

　　4．收入总额及成本费用支出均不能正确核算，不能向主管税务机关提供真实、准确、完整的纳税资料，难以查实的。

　　5．账目设置和核算虽然符合规定，但并未按规定保存有关账簿、凭证及有关纳税资料的。

　　6．发生纳税义务，未按照税收法律法规规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的。相当于前述第5种情形。

　　《增值税实施细则》规定，如果纳税人定价明显偏低又无正当理由，或者有销售行为而无销售额，则应由主管税务机关核定其销售额。

　　《营业税实施细则》规定，单位或个人自建建筑物后出售，单位将不动产无偿赠与他人，以及纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的价格明显偏低而无正当理由的，主管税务机关有权核定其营业额。

　　《国务院关于对农业收入征收农业特产税的规定》规定，纳税人未如实申报农业特产品实际收入的，由当地征税机关核定征税。

　　（二）核定的方法

　　根据《税收征管法实施细则》第47条的规定，纳税人有法定情形之一的，税务机关有权采用下列任何一种方式核定其应纳税额：

　　1．参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定；

　　2．按照营业收入或者成本加合理的费用和利润的方法核定；

　　3．按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或者测算核定；

　　4．按照其他合理的方法核定。

　　采用前述一种办法不足以正确核定应纳税额时，可以同时采用两种以上的方法核定。

　　此外，对于企业所得税税额的核定方法，《核定征收企业所得税暂行办法》规定可以采取定额征收和核定应税所得率征收两种方法，以及其他合理的方法。定额征收是指税务机关按照一定的标准、程序和方法，直接核定纳税人年度应纳企业所得税额，由纳税人按规定进行申报缴纳的办法。核定应税所得率征收是指税务机关按照一定的标准、程序和方法，预先核定纳税人的应税所得率，由纳税人根据纳税年度的收入总额或成本费用等项目的实际发生额，按预先核定的应税所得率计算缴纳企业所得税的办法。

　　《增值税实施细则》规定，主管税务机关应按下列顺序核定增值税纳税人的销售额：（1）按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定；（2）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；（3）按组成计税价格确定。其公式为：组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率）

　　若所销售的货物是应征收消费税的货物，则组成计税价格应包括消费税在内。其计算公式为：[成本×（1＋成本利润率）]÷（1－消费税率）

　　《营业税实施细则》规定，主管税务机关有权按下列顺序核定纳税人的营业额：（1）按纳税人当月提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定；（2）按纳税人最近时期提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定；（3）按规定公式核定计税价格。其公式为：计税价格＝[营业成本或工程成本×（1＋成本利润率）]÷（1－营业税税率）

　　《车辆购置税暂行条例》规定，国家税务总局参照应税车辆市场平均交易价格，规定不同类型应税车辆的最低计税价格。纳税人购买自用或者进口自用的应税车辆，申报的计税价格低于同类型应税车辆的最低计税价格，又无正当理由的，按照最低计税价格征收车辆购置税。纳税人自产、受赠、获奖或者以其他方式取得并自用的应税车辆的计税价格，由主管税务机关按国家税务总局规定的最低计税价格核定。

　　《个体工商户定期定额管理暂行办法》规定的核定方法有：（1）按照耗用的原材料、燃料、动力等推（测）算核定；（2）按照成本加合理的费用和利润核定；（3）按照清产核资盘点库存核定；（4）核实收入凭证测算实际收入核定；（5）省级税务机关根据当地情况规 ...更多