一、分税制财政体制的内涵与特征

　　发达市场经济国家无论在政体上实行联邦制，还是单一制，在财政体制上都采用了分税制的财政体制。其基本内涵是按照中央政府和地方政府的事权，根据事权和财权相结合和兼顾利益关系的原则，以法律法规形式在各级政府之间划分支出范围和收入范围，具体是通过划分中央税和地方税，建立中央税收体系和地方税收体系，形成中央与地方各自相对独立的税收利益机制，并以转移支付制度来协调政府间的收支往来关系，从而规范各级政府的责、权、利，使各级财政都在法律法规的体制框架内行使其职责。分税制财政体制是一个既能够有助于中央政府进行宏观经济调控，又能够激发地方政府理财积极性的责权利相结合的财政体制，是市场经济条件下各级政府间财政关系的理想承载体。

　　分税制财政体制作为政府间财政关系的基本制度，其制度设计有以下四大特征：公共性、地方相对独立性和中央宏观调控性的统一、稳定性、法治性。

　　1、公共性。公共性是分税制财政体制的本质特征。公共性源于公共需要，财政体制只要是为了满足公共需要，就具有了公共性的特征，分税制财政体制是最能体现公共性的一种财政体制模式。

　　“公共性”这一概念极为深刻，它是指政府作为人民权力的受托者和委托权力的执行者，应按照全社会的共同利益和人民的意志，从保证最广大人民根本利益的基本点出发，制定和执行公共政策。西方对公共性的理解建立于公众具有平等权利这一理念上，人权理论是现代政府理念和民主理论的基础。基于这种价值观，政府的性质应该是“民有、民治、民享”的。[1]

　　2、地方相对独立性和中央宏观调控性的统一。所谓地方相对独立性是指通过法律赋予各级政府财政以一定的独立性，从法律关系上实现一级政府，一级事权，一级预算，各级政府财政之间不存在上下行政隶属关系。所谓中央宏观调控性是通过法律保证中央政府对地方各级政府的调控权，从而确保整个国家的政府收支活动的统一性、整体性和和谐性。

　　地方相对独立性和中央宏观调控性相统一是分税制财政体制区别于我国以前财政体制的重要特征。以前的财政体制下，中央与地方之间的财政关系是行政隶属关系，地方财政始终存在着被中央通过行政命令收与放的调整之中，不可能有长远的相对独立的利益预期。分税制财政体制下中央与地方的财政关系从法律关系上来说不再是行政隶属关系，而是在宪政和法律的框架内既保持各级财政的相对独立性，又确保中央政府又通过规范的财政转移支付制度来实现其宏观调控性。

　　3、稳定性。稳定性是分税制财政体制的重要特征。稳定性是指在宪政和法律的框架内，分税制的财政分配关系以法律形式固定下来，在相当时期内是相对稳定的。有了稳定性，各级政府都可以有自己长远稳定的利益预期，这样可以避免政府短期行为，有利于经济社会持续稳定的发展。

　　稳定性是分税制财政体制的体制要求，也是与我国以前财政包干体制相区别的重要特征之一。以前的财政包干体制是政策调整的，是建立在中央与地方谈判基础上的，一年一定或几年一定，无稳定性可言，同时，中央经常根据自己的政策意图上调地方财力，使得地方政府行为短期化严重。而分税制下，政府的事权、财权都是法律规定的，是有制度刚性的，即便要进行调整也是必须经过严格的法律程序，不再是可以通过政策手段轻易进行调整的。这样地方政府对利益就有稳定的预期，对自身经济的发展就可以做长远的规划。

　　4、法治性。法治性是分税制财政体制的根本属性。分税制财政体制是以法律形式来规范的，利用法律规范事权和财权，规范税收和转移支付。从根本上说，分税制财政体制就应通过财政体制法律体系来调整各级政府间财政关系，从而保证政府间财政关系的稳定化与规范化。

　　首先，这是市场经济的必然要求，市场经济是法治经济，为市场经济体制服务的分税制财政体制也必然纳入法制轨道的。其次，这是分税制财政体制作为公共财政重要组成部分的必然要求，公共财政必然是法治财政，要实现财政的公共性，做到“民有、民治、民享”，只有依靠法治。最后，这也是其自身的内在要求。法律凭借自己强大的组织功能通过各项原则、规则和技术要素将分税制的各项制度安排组织起来以保障地方各级财政的相对独立性和中央财政的宏观调控性，再凭借自己特有的强制力保障其稳定性。

　　法治性是分税制财政体制真正存在并良好运行的先决条件，是分税制财政体制实现以上三大价值追求的重要保障。

　　二、我国分税制财政体制运行的现状与存在的主要问题

　　我国1994年开始实施的分税制财政体制改革从制度创新方面来说是一次带有根本性的制度创新。从理论上来说，它突破了“放权让利”的传统改革思路，跳出了传统旧体制下中央财政与地方各级财政的委托——代理关系，使各级政府的职责、支出、收入范围都有了制度性的依据，为各级政府间的财政关系实现稳定化、规范化提供了制度性框架。[2] 从实践效果方面来说，分税制财政体制自1994年正式实施以来，的确取得了相当的成效。它在一定程度上确实保证了中央的财政收入，解决了中央财政收入比重下降的问题，中央财政的宏观调控能力明显增强。[3]

　　但是，如果真正从制度建设上来说，我国现行的分税制与规范的分税制相比，差距仍然很大。本应以法治性为根本的分税制在我国只是一直在用政策而不是法律在推进。关于事权划分、财权划分、转移支付等分税制的核心内容都没有在法律的层面予以详细的规定，只有国务院颁发的《关于实行分税制财政管理体制的决定》这一个文件对分税制财政体制进行了规定，而其中对事权、财权和转移支付的规定极为笼统，缺乏操作性。我国政府间财政关系仍然属于行政关系而非宪政关系，[4] 我国分税制的运行目前还主要停留在行政性的层面，没有上升到宪法或法律的层面，没有实现法治性。这使得我国分税制在实际运行中产生如下几个突出的问题：

　　第一，法律对各级政府间的事权没有进行明确界定和划分，导致一方面中央政府和上级政府过度下放事权，基本事权有所下移，基层政府财政压力巨大；另一方面各级地方政府对有利于本级政府的事权互相争夺，不利的就相互推诿，极大地影响了政府职能的发挥。

　　第二，在税权[5] 划分方面，税权在中央与地方之间如何进行划分关系到从中央到地方各级政府运行的行为模式，却没有在法律的层面进行统一规定，使得税权的纵向划分成为中央与地方博弈的过程，中央名义上高度集权，地方隐形税收立法却十分严重。既不利于地方因地制宜调节地方经济，又不利于全国税政的统一。税种划分方面，地方缺乏主体税种，而且中央可以根据需要频繁变动税种划分，地方税体系萎缩，无法为其事权的实现提供足够稳定的财力支持。

　　第三，地方政府收费失控，但庞大的政府收费并没有成为地方政府的可支配财政收入，由于大部分不纳入预算，更多的是成为部门利益。一方面侵蚀税基，造成中央与地方财政“弱干强枝”，另一方面加重了企业和居民的负担，扭曲的政府与市场的关系。规范的分税制财政体制下的政府收入格局应是税主费辅。

　　第四，转移支付制度不规范，调节功能微弱。突出的表现就是基数法基础上的原体制补助和税收返还不仅不具有均等化效果，而且扩大既得利益格局，扩大地区间差距；而均等化转移支付规模太小，无法满足地方对转移支付的现实需要。我国当前的转移支付并未实现政府间财力的均衡。

　　由于法治性的缺失而造成的这四个突出的问题汇集到一起，造成了现实之中基层财政的巨大压力。

　　三、完善我国分税制财政体制的几点法律建议

　　针对我国分税制存在的这些突出问题，要解决基层财政困难的现实问题，必须加快分税制法治化的进程。当然加快其进程并不是说要制定专门的《财政体制法》，从世界范围来看，大多数国家或地区倾向于不制定专门的财政体制法，而由宪法、宪法性文件或财政基本法来对分税制的内容分别进行规范，这种做法是值得借鉴的。

　　笔者认为以下几个方面特别重要：

　　第一、通过法律明确各级政府事权的界定和划分，这是分税制的逻辑起点和基础。财政收支划分是涉及中央与地方要按照公共产品受益范围理论和政府职能分工理论科学合理的明确各级政府的事权，在这个基础上通过立法在宪法或至少是法律的层面上加以明确，不仅如此，为了使事权划分更加客观、规范，法律还要对各级政府间可能出现的事权与支出范围交叉、错位等问题作出规定，与此同时，对于各级政府事权调整所要遵循的程序，也需要通过法律规定。

　　第二、在税权总体上仍集中于中央的前提下适当赋予地方必要的税权，并建立相应的财政责任机制。我国单一制的国家体制、中央集权的政治需要、政府主导下的市场就运行机制都要求税权实行中央集权模式，但这并不否认地方可以拥有有限的必要的税权。我国面积辽阔，区域经济发展也不平衡，地区间资源优势和税源条件各不相同，赋予地方必要的税权有利于增强税法的适应性，使地方更有效的配置资源。当然，为了保证税权的统一与地方因地制宜的平衡，在赋予地方税权时要注意以下几点：1、地方税收立法只能下放到省级地方立法机关。一方面省级人大立法也较广泛的体现了民主性，另一方面中央立法机关对省级人大立法的监督也具有制度上的严格性与便利性；2、地方税收立法的类别主要涉及税收实体法及某些税种具体征纳程序法，其他的税收基本法、税收一般程序法和税收诉讼法应是中央专属立法；3、地方税收立法的范围重点针对两类，一类是税源零星分散、纳税环节不易掌握、征收成本大的，虽由中央统一立法，但征与不征的决定权在地方，另一类是针对因经济资源优势而产生的地方性税源，当地省级人大可以开征新的税种，并制定具体征税办法，但须报经中央立法机关批准，并接受其监督。

　　第三、通过法律恰当划分税种，健全地方税体系。可通过严密、健全的法律体系为税收划分提供有力保障。主要是按照功能性原则、受益性原则、规模性原则、经济分权原则从法律上对税种进行划分，并将对它们进行调整的程序在法律中予以规定，确保税种划分中的法制化与弹性化的有机结合。这里关键要考虑三点：一是地方税种的设置要能满足地方财政的基本需要；二是要将地方经济发展与税收增长密切联系起来；三是要考虑征收成本。

　　第四、规范税费关系，实现税费归位。首先要清理不规范的收费，使政府收费就其本位。其次是制定《政府收费法》，并配套修改和完善相关税收法律。《政府收费法》法律条款必须包括：（1）收费的创设权限。（2）收费的业务流程。包括收入、上缴、票据、会计核算的规范等。（3）收费资金的使用和过程监控。（4）收费的检查监督，包括控管机构及其权利职责。（5）罚则。[6] 同时，由于费改税，必然会产生新的税种，根据税收法定原则的要求，应配套地修改和完善相关税收法律。最后，把政府收费纳入预算，由财政部门统揽。

　　第五、大力完善财政转移支付法律体系。要注意以下几点：一是要能保证各级政府的财政收支平衡，即解决纵向的财政不平衡问题；二是要使地区间提供公共服务的财政能力基本均等化，即解决财政横向不平衡问题；三是要使地方政府努力征税和控制支出，而不是使地方政府降低税收努力或过度支出；四是一般性转移支付公式要具有客观性、透明度与稳定性；五是对于专项转移支付，要有保障具体实施的措施，中央政府必须有一套适当的监督体系。[7] 可借鉴国外成功经验，进一步制定和完善有关财政转移支付的相关法律体系。首先，就转移支付制度的原则、内容、形式、依据、用途和监督等进行具有权威性的原则规定，同时还要制定财政转移支付的专门法律，对财政转移支付的政策目标、资金来源、分配形式、分配程序、分配公式等做出详细的统一规定。

　　第六、加强对分税制财政体制运行的法律监督。分税制财政体制的法治性还体现为财政体制运行机制的法治化上，整个政府间财政关系的调整与运行都置于法治化的轨道上才是其法治性的根本要求。任何一种法制，首先要求有完备的立法，但立法不是目的。在整个法制建设过程中，立法固然重要，而更为重要的，是法律制定之后的切实实施。[8] 强有力的法律监督机制正是保证法律有效实施的关键，所以我们要大力加强对分税制财政体制运行的法律监督。首先，要大力加强国家机关的监督特别是国家权力机关的监督。分税制的运行最终要落实到各级政府的财政收支上，通过作为权力机关的各级人大及其常委会对作为行政机关的各级政府的财政收支状况进行监督，是最为有效的，应发挥其在体制运行法律监督中的主导作用，其次要重视政府上下级之间的法律监督、政府内部专门法律机关的监督以及必要的司法监督。最后，要大力发挥社会监督的作用。社会监督作为我国法律监督体系的重要组成部分，在对分税制财政体制运行的监督上显得尤为重要。分税制财政体制公共性的具体表现就是为社会公众服务，受社会公众监督。所以各级政府的财政收支计划除涉及国家安全需要保密的以外，都要向社会公众公开，以便于社会公众对其进行监督。