目 次

　　一、案情简介

　　二、不同意见

　　三、案例评析

　　（一）纳税义务成立的要件：a学校是否具有纳税主体资格

　　（二）案例引发的其他思考

　　一、案情简介

　　1997年2月，甲未经教育主管机关批准举办a学校，招收外来务工人员子弟入学。2002年1月，某地税局根据举报对甲举办a学校一事进行专项税务检查。同年1月，此地税局作出税务行政处罚决定，查明a学校法定代表人为甲。税务机关认为a学校自成立以来未按规定办理税务登记，依《中华人民共和国税收征管法》的60条和《中华人民共和国行政处罚法》的38条第1款的规定，决定处以2000元罚款。而甲认为，因为a学校不是企业，所以无法到工商部门注册，而且作为一所打工子弟学校，到目前为止尚未取得市教委颁发的办学许可证。意即a学校还不是一个社会主体，所以根本就无从谈起办理所谓的‘税务登记’。 但后来由于考虑到各方面的因素，甲虽然对这一处罚不服，但还是于2002年2月27日去该地税务所交纳了2000元罚款。

　　2002年4月2日，该地税务所两位工作人员再次来到甲的办公室，在询问了a学校在校生人数之后，对甲说：“要按a学校从1997年开办以来学生学费总收入的3％收取所得税，共计11万元。”11万元对于一所打工子弟学校来说不啻为天文数字。无奈之下，甲不得以向该地法院提起行政诉讼，要求法院判决撤销地税局对a学校的处罚决定，并返还已经收取的2000元罚款。

　　二、不同意见

　　原告甲认为，a学校是一所为外地务工人员子女提供教育的社会组织。由于市公立中、小学对外地务工人员子女上学收取高额赞助费，使务工人员无法承受。原告举办a学校，只收取维持学校正常活动的低微费用，不应与经营性组织混为一谈，不具有纳税人主体资格。

　　作出处罚决定的地税局认为，根据专案检查的结果，查明a学校于1997年2月成立，现有学生500余人，教师18人，有应税收入，但未按规定办理税务登记，也未申报纳税。根据税务法律法规的规定，a学校应为营业税纳税人和个人所得税扣缴义务人，应于成立之日起30日内办理税务登记。但直至2002年1月，a学校仍未办理税务登记，因此所作行政处罚应予以支持。

　　法院认为，a学校未取得办学许可，不具有主体资格，不属于《中华人民共和国税收征收管理法》第15条规定的应当办理税务登记的纳税人。认为某地税局在未能查清a学校是否具有民事主体资格的情况下，即认定a学校为纳税人，对其作出处罚，属于认定事实错误。

　　 三、案例评析

　　（一）纳税义务成立的要件：a学校是否具有纳税主体资格

　　1.纳税义务成立的法条缕析

　　如同其他部门法提到的“构成要件”理论，税法上以课税要素来判定相关主体的纳税义务是否成立，国家是否有权征税。只有满足了税法上事先规定的课税要素，相关主体才能成为税法上的纳税人，才负有依法纳税的义务，国家才能依法对其征税。课税要素主要包括征税主体、征税对象、计说依据、税率等。纳税主体就是课税要素之一。

　　纳税主体又称纳税义务人，简称纳税人。根据《税收征管法》第4条规定：“法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人。”可见纳税主体在各个具体的税法和税收条例中不尽相同，需要根据具体的规定来确定纳税人。

　　根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第1条[1]、《营业税暂行条例实施细则》第2条[2]、第9条[3]，以及《个人所得税法》第8条[4]的规定，学校作为提供教育劳务的单位可以是营业税纳税义务人和个人所得税扣缴义务人。

　　又根据《营业税暂行条例》第6条[5]及《营业税暂行条例实施细则》第26条[6]的规定，有些学校由于税收优惠政策的存在其提供的教育劳务可能排除在征税对象之外。这里不仅仅征税对象有教育劳务的限制条件，主体也有限制的条件。根据案情的介绍，a学校虽然提供的劳务具有免税的性质，但就其主体来说显然不属于“普通学校以及经地、市级以上人民政府或者同级政府的教育行政部门批准成立、国家承认其学员学历的各类学校”的范畴，因此不享受营业税的免税优惠。对其收入应该征收营业税，其也应为个人所得税的扣缴义务人。

　　从可税性的理论来看，在确定征税的对象的时候，我们应该考虑征税对象的收益性、营利性等[7]要素，就目前的税法规定来看，其中也体现了对于非营利性、公益性等收入的税收优惠政策，但就具体的规定而言，是否征税不可能以单一的限定作为标准。比 ...更多