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征税对象的确定:债权行为还是物权行为?
汤洁茵

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【关键词】财产转让;债权行为;物权行为;征税对象
【正文】

  案情介绍:

  A和甲系表兄弟。1999年6月A于北京购得某处房产(非普通住房),但11月房产证明尚未办妥,A出国承担某研究项目,于是,A委托甲代为办理房产证明并代为保管该房产。2000年8月,甲与乙就买卖该房产达成协议,9月甲、乙签订房屋买卖合同,约定甲以60万元的价格将该房产转让给乙,乙在3个月内支付价金。乙支付价款50%的价款后,甲应将该房产交付给乙,并办理房产转移手续。在乙支付全部价款后,甲应将房产转移证明及相关的证明文件交给乙。

  合同签订后,甲、乙按合同的约定全部履行了合同。乙取得房屋的产权证明。房产转移后,甲、乙按规定缴纳了土地增值税、契税和印花税。

  2001年10月,A回国后,向甲主张返还该房产。甲以房产已转让为由拒绝。A提起诉讼要求甲返还给房产。法院经审理后,认为甲无处分权,甲与乙之间的房屋买卖合同无效,但甲已将房产交付给乙并办理了房产转移登记手续,其房产所有权转移有效,A无权要求乙返还该房产。法院判定乙取得房屋的所有权,甲应将转让房产所得的价款返还给A。

  乙认为他其与甲订立的合同无效,因此并无纳税的义务,于是要求税务机关返还其所缴纳的税款。

  税务机关则认为,房屋转让的相关税种其征税对象是房屋产权转移这一物权行为,而不是针对债权行为。尽管甲、乙间的房屋买卖合同被认定为无效,但房屋产权仍为乙所取得,产权已发生了变更。基于该房产变更的事实,税务机关有权进行纳税。

  甲则提出,他并非房产的所有权人,在房屋买卖合同被认定为无效后,房屋产权转移的事实与他无关。房产转让的相关纳税义务的承担者应为A,他并无纳税义务。因此,甲要求税务机关返还其已缴纳的税款。

  A则认为,甲缴纳税款是基于其与乙签订的房屋买卖合同,税款征收是针对该债权行为。房屋产权转让并不是依据该买卖合同,因此,A对因签订该买卖合同而发生的纳税义务不应当承担责任。

  各方就此发生争执,税务机关拒绝返还税款,A拒绝缴纳税款。

  

  

  法理评析:

  本案涉及财产转让的课税问题。在一般情况下,财产转移,在当事人间先作成转移原因的债权行为,而后再作成履行的物权行为,在本案中甲、乙订立买卖合同而后履行即是如此。在对转移财产课税时,针对不同的法律行为征税,其法律效果即有所不同。本案的争议也正源于此。

  

  一、转移财产的物权行为与债权行为

  在财产转让的法律行为中,有债权行为和物权行为的区分,其中债权行为是以设立、变更、终止债权为目的的行为,其效力在于当事人之间发生、变更或终止“给付请求权”。债权人只能请求债务人实施给付,不能直接支配债务人应交付的物。物权行为则是民事主体直接设立、变更、终止物权的法律行为。其结果是直接发生物权变动,行为人直接取得、变更和终止物权。在以交付行为为标的的合同中,物权行为是债权行为的标的,债权行为是原因行为,物权行为是履行行为。尽管物权行为往往与债权行为有着密切的联系,但物权行为一般被认为是物权行为之外的、独立存在的一类民事法律行为。基于债权合同而生的物权行为,区别于债权行为而独立有其成立要件。

  正因为物权行为与债权行为有着原则性的区别,其成立要件、法律效果均有不同,因此,基于不同的征税目的,即可能选择不同的法律行为进行征税。对财产转移进行课征的税收,如就该财产转移原因的债权行为征税,则自债权成立之日起纳税义务成立。即使其后该债权未被履行,如财产未交付或未登记,该财产移转人或承受人仍应负有缴纳税款的义务。而如就财产转移的物权行为征税,则在债权成立时纳税义务并不发生,而是于财产被实际交付或登记时,该财产移转人才发生相应的纳税义务。即使债权行为嗣后无效或被撤销,只有存在财产转让的经济事实,财产移转人的纳税义务都不消灭。对债权行为或物权行为进行选择,作为不同税种的征税对象,与纳税义务的发生有着直接关系。

  在本案中,房屋产权转让主要涉及营业税、契税、土地增值税和印花税。各个不同的税种其选择的征税对象有所区别,故有必要对其是对债权行为还是物权行为征税从我国的现行法上进行考察。

  

  二、财产转移行为课征的选择

  (一)营业税的课税基础

  《中华人民共和国营业税暂行条例》明确规定了营业税的征税范围,在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人,为营业税的纳税义务人(以下简称纳税人),应当依法缴纳营业税。因此,在民法上不动产一般指土地及其定着物。因此,房屋买卖应属于营业税的征税范围。依营业税法的规定,营业税的纳税义务发生时间,为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。纳税人转让土地使用权或者销售不动产,采用预收款方式的,其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。营业税的缴纳以房屋产权所有人取得营业收入为前提,而不以房屋交付和登记为前提,因此,营业税是对销售不动产的债权行为征税。

  (二)契税的征税对象

  《中华人民共和国契税暂行条例》(以下称《契税暂行条例》)第一条规定, 在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属,承受的单位和个人为契税的纳税人,应当缴纳契税。其第二条对转移土地、房屋权属的范围进行了界定,规定转移土地、房屋权属包括国有土地使用权出让、土地使用权转让,包括出售、赠与和交换、房屋买卖、房屋赠与和房屋交换。但该房屋买卖是指房屋买卖合同的债权行为还是房屋交付并登记的物权行为,则契税暂行条例中并无更具体的规定。但从契税成立的时间来看,《契税暂行条例》规定, 契税的纳税义务发生时间,为纳税人签订土地 ...更多

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【作者简介】
    汤洁茵,北大法学院经济法专业硕士研究生。
【注释】
  [1]善意取得制度主要适用于动产转让,与本案的分析关系不大,故不在本文的讨论范围之内。
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