三、法律是控制恶性税收竞争的有效手段

　　 （一）完善竞争法，制定反垄断法

　　我国1993年9月通过的《中华人民共和国反不正当竞争法》所管理的是直接损害竞争者的不正当竞争行为（如假冒，贿赂，侵犯商业秘密，以排挤竞争对手为目的的倾销，损害竞争对手的信誉，串通投标等）和直接损害消费者的不正当竞争行为（如虚假广告，搭售或附加不合理条件，有奖销售）。

　　《反不正当竞争法》的制定和实施，对于惩治各种不正当行为，维护合法经营者和消费者的正当权益，维护正常的市场秩序，促进社会主义市场经济的健康发展，发挥了重要作用。但受我国经济条件，立法技术及立法计划等因素的制约，《反不正当竞争法》及广义上的立法，尚存在一些不足之处，应当在实践中进一步健全和完善：《反不正当竞争法》第一条明确提出了不正当竞争法的定义即“指经营者违反本法规定，损害其他经营者的合法权益，扰乱社会经济秩序的行为。本法所称的经营者，是指从事商品经营或者营利性服务的法人，其他经济组织和个人。”这与某些国家的立法中回避反不正当竞争行为定义的做法想比，是值得肯定的。但该定义有两个明显的缺陷。（1）不正当竞争行为主体外延规定不周全（2）不正当竞争行为之损害对象外延规定不周。该定义提出的不正当行为的主体只是经营者，且经营者有具体明确的外延规定。但该法第7条表明滥用行政权力的政府及其所属部门也是不 正当竞争行为主体。且该主体明显不是第2条所界定的经营者，而且不正当行为损害的不仅是其他经营者的合法权益。在西方发达国家的反不正当法中，消费者均为不可或缺的不正当行为的损害对象，或反不正当竞争法的保护对象。在我国的《反不正当竞争法》的法律适用中，消费者事实上也是理所当然的不正当行为的损害对象和反不正当竞争法的保护主体，综上所述分析，反不正当竞争法第2条关于不正当竞争行为的定义的规定应修改为“本法所称的不正当竞争是指经营者，政府及其所属部门违反本法规定，损害其他经营者的合法权益，扰乱社会竞争秩序的行为。”这可以在很大程度上有助于遏制政府间的恶性税收竞争。

　　当前，我国只出台了《反不正当竞争法》，尚未出台《反限制竞争法》，即反垄断法。反垄断法中的一个重要内容即是反行政性垄断的法律规定。

　　行政性垄断和经济性垄断都是对自由公平的市场竞争秩序的破坏,因而都属《反垄断法》规制的对象。但是,二者在性质上的差别也是非常明显的。

　　首先,虽然二者都滥用优势,但滥用优势的形态并不相同。经济性垄断源于滥用经济力量,滥用者是市场主体。行政性垄断则是一种行政权力的滥用,其优势并不是在竞争中形成的,而且具有永久性的独占性,行政权力滥用的根本特征是以政府部门特有的行政权力分割市场,使一定交易领域的市场统一性成为不可能。

　　其次,二者对市场准入限制形态的不同。行政性垄断所导致的市场准入的限制,主要表现为占有客观存在的进入市场和进行竞争的机会,并在给予经营者机会时施以不平等。实施行政性垄断的地方政府或政府部门不是经营者,本来就不应占有进入市场的机会,它们滥用市场秩序维护者的地位,这种市场进入的限制比经济性垄断由少数经营者占有进入市场的机会更为危险[2]。行政垄断的危害主要表现为:1.行政性垄断的实施侵害了市场主体的自主经营权,破坏了市场的统一,扰乱了国家的行政秩序,干扰了政企分离的行政体制改革,最终使公正自由的竞争秩序难以建立。2.由于行政性垄断造成了地区封锁与部门分割,阻碍了技术、资金等生产要素的合理流动,成为生产力发展的阻碍因素。3.侵害竞争者与消费者的利益。4.滋生腐败,侵蚀社会风气与民众的社会心理意识。可以看出,中国现阶段存在的行政性垄断对市场经济新秩序的危害要远大于经济性垄断。而我国的经济性垄断往往跟行政性垄断有着一定的联系,许多大型行政性公司的建立本身就违背了经济规律,不仅未打破地区封锁与部门分割,反而促进了地区封锁与部门分割,严重妨碍限制了竞争[3]。所以,有效规制行政性垄断,切断其向经济性垄断演化的途径,有利于更彻底地全面规制垄断。

　　当政府间税收竞争演化成一种行政垄断，我们就需要利用法律来瓦解恶性竞争，推动税收竞争的正常化，使反垄断法成为中国经济良性发展的“助推器”。但是在反垄断的悖论中，基于政府的角色，最困难的一个问题是由谁来反垄断？显而易见，我国工商部门由于其权威性和独立性的不足，是不能担此重任的。在此，笔者认为可以借鉴德国的模式，即设立反垄断局，相当于独立的法院，拥有独立的预算。也有学者建议应由隶属国务院的“公平交易局”来担任反垄断法执行机构。“公平交易局”有很大权威性。在审计案件中有独立的类似法院的审判的权力。这个建议很有建设性，立法时可予参考。当然，在我国即使具备了一整套司法制度，也可能执法不力。但是，有法可依总比无章可循要好。总之，我们需要早日出台反垄断法。

　　（二）完善税法与税制

　　（1）清理同宪法相抵触的税权划分的法律规定

　　由于政治、经济和历史的原因,我国在税权划分方面制定的一些带法律性质的规定,存在同宪法精神相抵触的问题。1977年国务院发布的《关于税收管理体制的规定》说:“凡属国家税22收政策的改变,税法的颁布和实施,税种的开征和停征,税目的增减和税率的调整,都由国务院统一规定”;国务院国发〔1993〕85号文件规定:“中央税、共享税以及地方税的立法权都要集中在中央”;国发〔1993〕90号文件规定:“中央税和全国统一实行的地方税立法权集中在中央”。按照宪法的规定,全国人大及其常委会“行使国家立法权”。这里由国务院规定立法权事项,显然不妥。至于地方政府制定的同宪法精神不符的文件,更是屡见不鲜。根据以上情况,我们建议对税权划分方面的有关规定,加以清理,凡同宪法相抵触的,应予以废止。同时,考虑到现在税收立法权存在中央集权过多与地方滥用权力问题,将来地方税权扩大后,有可能还会利用这些权力搞地方保护主义,影响社会主义市场经济健康发展,因此,建议宪法对各级立法机构的税收立法权限和原则加以规定。

　　（2）赋予地方一定的税收立法权

　　我国是单一制国家,又是世界上最大的发展中国家,迫切需要中央政府集中财力进行有效地宏观经济调控,以实现政治经济的稳定;另一方面,我国幅员辽阔,地区经济发展不平衡,各地情况差别很大,也需要进行适当的分权,逐步建立完善的地方税体系。因此,从总体上看,我国税收立法权的划分,应建立起以中央立法为主、省级立法为辅,两极立法相辅相成的立法格局。赋予地方适度的税权,有利于促使地方因地制宜地积极采取某些税收政策措施,挖掘税收潜力,改善财政状况,促进地方经济发展,增强税收竞争实力，也有助于中央主管部门集中精力,管好大政方针；有利于增强税收法律的适应性,如有些小税种适当下放给地方有利于地方因地制宜地开辟新税源,并解决全国统一立法难以适应地方实际情况的矛盾。按照上述思路,我们认为,除了可将那些为保证全国政令和税收政策统一,维护全国统一市场和公平竞争的地方税的税收立法权集中在中央外,可将其余地方税税种的税收立法权限作如下划分:(1)税源较为普遍,税基不易产生地区之间转移,且对宏观经济影响较小的税种,以及涉及维护地方基础设施的税种,如房地产税、城镇土地使用税、车船使用税、农业特产税、耕地占用税、牲畜交易税、城市维护建设税等,中央只负责制定这些税种的基本税法,其实施办法、税目税率调整、税收减免及其征收管理等权限可赋予地方。(2)税源零星分散,纳税环节不易掌握,征收成本大,且对宏观经济不发生直接影响的税种,如契税、屠宰税、筵席税等全部立法权下放给地方。(3)地方国家机构还可以结合当地经济资源优势,对具有地方性特点的税源开征新的税种,并制定具体征税办法,但要报上级机关备案

　　（3）两项运算,一项设计,公平竞争

　　从公平的角度出发，为了使地方政府站在税收竞争的同一起跑线上，应该对现行的税制做好两项运算，和一项设计。两项运算，一是加法即给西部地区更多的税收优惠，二是减法，即逐步取消东部的税收优惠。一项设计是指设计科学合理的税收返还制度。目前的税收返还制度是地方政府上缴的税收多返还得多，上缴的少返还的少。东部地区天时地利占尽便宜，本来在税收竞争中就有优势，税收收入当然上缴得多，西部地区先天不足，后天又失调，税收收入当然上缴得少。因此，这种税收返还制度实际上确认了不公平的税收竞争格局。合理的设计是税收返还应该考虑如何弥补由于初始禀赋和历史原因造成的经济差距。日本的《地方交付税法》中，在对地方政府的支出确定引入修正系数，调整的种类有密度调整，形态调整，寒冷调整等七种。密度调整修正人口密度大小对行政经费的影响，形态调整修正都市化程度等差异而引起的财政支出需要；寒冷调整根据积雪寒冷等程度指标，对相关地区行政经费进行修正。我国也可以借鉴这种做法。建议采用因素法优化税收返还转移支付公式，将人口，海拔，地势，气象等因素作为修正系数。

　　（4）明确税收管辖权，避免无谓的税收竞争。

　　因法律规定的缺位获模糊造成的税收竞争，是一种零和甚至有可能是负和的博弈，为了减少这种竞争，应通过修订新的税收征管法进一步明确税收管辖权。

　　（三）建立相对稳定的竞争规则和政治经济运行体制

　　建立相对稳定的竞争规则和政治经济运行体制,增强税收竞争的有效性。要竞争，就必须有一套稳定的游戏规则。政府间的税收竞争也需要有稳定的政治经济运行环境,主要是保护地方政府通过竞争获得的利益,即保证政府间税收竞争结果的可预期性。并且，游戏规则的制定者和玩家不能同一，否则就会出现高层次政府以“裁判”身份改变游戏规则随意侵占基层政府的利益的现象。这种不稳定的利益结构极易破坏基层政府的积极性和主动性,破坏已经形成的良好竞争环境。因此,目前急需建立一种超稳定的双层约束机制,既约束高层次政府(包括中央政府)对基层政府的干预力度,又约束地方政府的非规范性活动,增强政治经济体制的稳定性。在这种机制下，首先税收竞争游戏的规则是脱离政府的本身的，由一个专门的机构来制定，有别于目前高层次政府主要是中央政府垄断立法的局面，使得高层次政府和基层政府的行为都有法律规定和约束，其次，一旦某级政府出现违规行为，又一个强有力的组织来维护规则。放到我国来说，就是全国人民代表大会应该制定出台有关政府竞争的法律，并具体明确省级地方政府和中央政府的事权边界和财权边界，即竞争的规则；类似的，省级人大可以制定有关法律，界定省级和市级政府的事权边界和财权边界。依次此类推。司法机构应从政府体系中分离出来，执行独立司法的权利，规范和约束政府间的税收竞争。最高人民法院裁定中央政府和省级地方政府省级地方政府之间的税收竞争行为的合法性；中级人民法院裁定省级和市级、县级政府之间的税收竞争行为的合法性。

　　（四）保护正常税收竞争，禁止恶性税收竞争

　　在规范税收竞争时，要注意区分不同类型的税收竞争。我们可以区分正常的和恶性的税收竞争。要保护正常的税收竞争，避免恶性的税收竞争。

　　正常的税收竞争有助于确保纳税人享受与其所纳税款相应的公共服务，纳税人所支付的税款不得超过从本地区政府提供的公共服务中所获得的收益，否则，拥有较高税收负担能力的居民和掌握经济发展所需资本的投资者会威胁或暗示离开，从而通过“用手投票”或蒂布特意义上的“用脚投票”对本地区征税行为施加影响。这种竞争环境有助于各级政府的公共支出结构和支出水平趋于合理 。

　　一般来说，随着经济发展水平的提高，人们对公共产品与服务的需求增加，从而愿意提供更多的公共支出；各地的资源条件和产业结构不同，财政资源条件也不同；此外，不同的人对公共产品与服务水平有着不同的偏好。根据蒂布特的模型，居民和投资者倾向于迁移到符合自己偏好的社区，从而形成均质社区 。这一模型也揭示了，在财税体制设计过程中，要充分注意到作为财政联邦制原则之一的多样性原则。根据该原则，我国中央政府应该为涉及不同地方政府的税收种类和税基税率差别、税收立法和征收权限差别（即财政协议差别）等等提供一定的空间。其原因就是各个社区对于公共产品与服务的偏好有所不同，不能强迫他们遵循单一的模式 。多样性原则也是辖区政府间税收竞争的基础。

　　此外，一种分权式财税体制要求遵循等价原则 ，按此，各种公共产品与服务的空间范围各不相同。一些公共产品与服务的收益是全国性的，另一些则是地区性的，还有一些是地方性的。要使财政体制契约真正有效，每项服务都必须通过受益地区的居民投票通过，并由他们支付成本。

　　由于任何公共产品与服务的供给范围不可能正好与辖区的边界相符，辖区间的收益外溢会导致无效的支出决定，并降低辖区提供公共产品的意愿。这要求上级政府纠正。这就是溢出效应的纠正原则 。

　　若要维护有利的辖区政府间税收竞争，首先在总体财税体制框架方面应该建立一整套的“立宪”规则。

　　在市场经济体制下，要求先划分中央和各级地方政府的事权，然后按照事权划分各级政府的支出,在按支出划分税收种类、确定税收规模。这种事权－支出－收入关系应该以税收基本法的形式或者甚至以写入宪法的形式确立下来。比如德国就是采取把它写入基本法即德国宪法的方式。中央政府不得不顾及对各辖区的财政需要以及平衡不同地方政府间存在的尖锐的地区差异，有必要实现地方政府间一定程度的财政平等，以保证各辖区最低水准的公共产品与服务供给。这就是所谓的财政地位的平等性原则和基本公共服务的最低供应原则 。

　　由于中央政府应该在全国范围内实行以宏观政策（稳定、增长）为目的运用财政政策工具，而地方政府没有政策工具形成自身的稳定政策，中央政府应该掌握此类财政政策工具，维持一定的财力和支出。这就是分权式财政体制的集中稳定原则 。

　　为了确保辖区之间拥有大致相等的人均财力，需要在中央政府的协调下在省之间（或地区之间）建立横向财政平衡制度，这种横向财政平衡制度应是各省（或各地区）协商同意的结果，并且需要确保富裕省份（地区）和贫困省份（地区）之间在财政平衡之后人均财力仍需要保持一定的差距，以确保各地方政府培养财源的积极性。这种横向财政平衡制度应优于中央向地方的逐级划拨转移支付方式，后者往往任意性更大，选择性太强，对地方政府的掣肘太大。这里，中央政府并非没有作用，地方政府在接受中央政府委托履行某项任务时，可以把相应的一部分预算转拨给地方政府。如果在横向财政平衡后一些贫困省份财政收入缺口仍然很大，中央政府也可以考虑向地方政府提供小部分纵向财政转移支付，对地方政府补充一部分财力。这种制度类似于德国的州际横向财政平衡制度，但是德国财政平衡后，富裕州与贫困州之间的人均财力差距极少，贫困州人均财力至少达到全国平均水平的95％ 。财政平衡应该保证各地人均财力存在一定的差距，以保障各地政府的工作激励，发挥“政治企业家”精神。这就是所谓的区位中性原则,它是指地区性财政差异常常干预经济活动区位,一定程度的干预是一种分权式财政体制不可避免的成本,但这种成本必须最小化.必须避免扭曲居住地收入决定的差别性税收 。

　　此外，在省内或地区内，省政府或地区级政府可与下级政府建立一种纵向财政平衡制度，对较贫穷市或县或乡镇实行纵向财政转移支付，实现地方基层之间的财力相对平衡。这也是德国那些州政府与市乡政府之间纵向财政平衡制度的做法。与上面省际或地区间横向财政平衡制度一致，仍然要保持一定程度的人均财力差距，以调动基层地方政府的积极性。

　　上述这样一个财税体制框架遵循了在中央和地方关系中实行集中再分配的原则，也就是说，财政政策的再分配职能（即累进税和转移支付）应当集中在中央这一级政府手中，转移支付也可在中央政府协调下由各地方政府之间协商之后以法律法规形式推行。否则再分配就会变得无效，居住地的决定就会扭曲 。由于我国属于多级政府体制，这种集中再分配原则也适用于基层地方政府间的财力平衡。

　　在设计了这样一种整体财税体制框架后，我们可以考虑为地方税收制度提供一定的自主性，走适度财政分权的道路：

　　－ 由于各地自然条件和经济发展水平很不均衡，财政能力和税源情况也有很大差别，可赋予地方适度的税权，对一些地域性的、较为零散的税源通过地方立法来征税 。有些重要的地方新税种也可以通过地方立法或者中央授权立法的方式加以设置。地方政府的税权与其财力支配权同等重要，因为税权可以创造财力，地方政府税权也是促使我国地方政府放弃大量乱收费、乱集资和乱摊派的手段。

　　－ 中央税和共享税，其税收立法权和税收政策制定全都要集中在中央，不得向地方分散，这可以避免到处出现“税收丛林”，避免降低了税收的透明度。

　　－ 主要地方税种和较小的地方税税种，可考虑中央只负责制定这些地方税税种的基本税法，如确定税目税率的可调整范围，税收减免的幅度范围（设置上下限）等，但其具体实施办法、税目税率调整、税收减免及其征收管理等权限应赋予地方。

　　－ 与此相应，预算内收入和预算外收入均要纳入预算，要继续推行费税改革，其当前通行的指导原则是 ：（1）对不合法、不合理的收费要继续清理整顿，坚决取消；（2）属于税收性质和具有税收功能的收费，要实施费改税；（3）对不再体现政府职能、可以通过市场形成的收费，转为经营性收费，并依法征税。（4）对符合国际通行做法，有属必要的少量收费，仍要予以保留，但收费标准要适当，并要有严格的制度规定。总之所有的收费都要先立法，后征收。

　　可以把上述财税体制构想看作为针对税收竞争的竞争政策。这样，即使存在辖区政府间税收竞争，竞争参数也是有限定的和可预见的，这也将是有利的和良性的竞争，而有害的和恶性的税收竞争就可以得到避免

　　（五）促进依法治税，建立正常的税收竞争机制。

　　恶性税收竞争直接侵蚀税基，导致税负扭曲，增加征税成本和监管成本，导致地域，产业间，产品间的资本流向，拉大和加剧地区间的差距和不平衡，既减少财政收入又增加财政支出等是恶性税收竞争必然造成的效率损失，更为重要的恶性税收竞争导致国家税政不统一，政府威信降低，腐败纪律增加。造成政府，纳税人和税务部门都无法作到依法治税。

　　税收竞争和依法治税看似矛盾，实为相互联系，互相促进。税收离不开法治，法律的强制力可以保证税收的及时，足额实现，法律的稳定性使税收征收程序化，为社会生活与生产提供可靠的预期，随着依法治国战略的实现与社会主义市场经济建设的推进，税收政策手段的运用，税收管理的加强等都需要采取法律的形式，税收法治成为税收事业健康发展的客观需要，成为新时期治税的主旋律与基本规律，只有推进依法治税，才能很好地贯彻国家的方针政策，才能有效发挥税收的只能作用。

　　依法治税是税收工作的灵魂。贯穿于税收工作的始终，是税收工作必须遵循的宗旨。当前税收工作的难点与重点在依法治税，税收事业发展机遇与出路也依法治税。纵观我国税收法治的进程和现状,必须在税收立法、税收执法、利益分配、权力意识上进行规范和改进。

　　（1）进一步完善我国税收立法

　　——全面推进依法治税要求进一步完善税收立法,我国加入世界贸易组织也给税收立法提出了新的要求。完善我国税收立法,应与我国的国体、政体、国情、经济体制和分税制财政体制相适应,与改革开放的形势相吻合。未来,我们要积极借鉴外国税收立法的有益经验,在完善税收立法体制,丰富和充实税法内容,适应加入世贸组织新形势等方面作出积极努力,为依法治税提供坚实的基础。1 从立法权限上实现税收立法权的横向、纵向合理配置税收立法权的配置包括横向分配和纵向分配两个方面。税收立法权的横向分配是指税收立法权在同级国家机构的立法机关与行政、司法部门之间的划分。所谓税收立法权的纵向分配是指税收立法权在中央与地方之间的划分。完善税收立法,必须从横向分配、纵向分配两方面入手。(1)以全国人大及其常委会为主体,实现税收立法权的横向合理配置。(2)按照事权与税权相一致原则,实现税收立法的纵向合理配置。我国是最大的发展中国家,为了实施有效的宏观经济调控,实现政治经济的稳定,需要中央政府集中税权、集中财力;但另一方面,由于我国幅员辽阔,地区经济发展不平衡,各地情况差别很大,也需要进行适当的分权,逐步建立完善的地方税体系,使地方也能够通过税收手段调控区域经济发展。按照这个思路,除了将那些为保证全国政令统一,维护全国统一市场和公平竞争的地方税的立法权集中在中央外,可将其他地方税的立法权限作适当调整:税源较为普遍、税基不易转移、对宏观经济影响较小的税种,以及涉及维护地方基础设施的税种,如房产税、城镇土地使用税、车船使用税、农业特产税、耕地占用税、城市维护建设税等,中央只负责制定这些税种的基本税法,其实施办法、税目税率调整、税收减免等可赋予地方权限来制定。税源零星分散、纳税环节不易掌握、征收成本大,且对宏观经济不产生直接影响的税种,如契税、屠宰税等税种的立法权可下放给地方。地方还可以结合当地经济资源优势,对具有地方性特点的税源开征新税种,并制定具体征税办法。

　　——加快税收基本法立法进程,建立完备的税法体系

　　税收基本法是税法体系的主体和核心,用以统领、约束、指导、协调各单行税法、法规,具有仅次于宪法的法律地位和法律效力,通常称为税收领域的母法。它一般规定税收基本制度、税收的立法原则、税务管理机构及其权利与义务、税收立法及管理权限、纳税人的权利与义务等基本内容。目前我国的税收基本法还是一项空白。因此,需要总结借鉴西方国家建立税收“母法”的经验,根据我国社会经济的特点,从健全税收法制和实现税法的统一出发,研究制定具有中国特色的“税收基本法”,以强化税法的系统性、稳定性和规范性,并为单项税收立法提供依据和范例。最终建立一个以税收基本法为统率,税收实体法和税收程序法并驾齐驱的税收体系。

　　——适应加入世贸组织的需要,完善税收立法工作(1)加强对税收规范性文件的清理与审查。(2)提高税收法律规范的级次。(3)规范税法解释。(4)增强税法透明度。

　　（2）.在税收执法中要处理好实体与程序的关系

　　注重实体公正而忽视程序保障,是税收执法中比较普遍的现象。它主要有两种表现:一是程序虚无主义,认为程序纯粹是累赘,只要税收足额收上来就可以,而不在乎是通过什么方式征收的。程序虚无主义实质上是行政权膨胀的一种体现,行政权力不能忍受任何外在的制约,执法人员说了算,其结果是执法的随意性。二是职权工具主义,持这种主张者不否定程序的意义,但其程序观念主要是针对纳税人的,很多的管理规定大都以规定纳税人应该履行怎样的程序义务为主,把依法行政简单地理解为依法“管理”,而对如何用程序来制约自身的执法行为避而不谈。实质上,税收程序具有很重要的意义,税收执法是税收实体与程序的有机结合,违反程序的行为同样是违法行为。其原因在于:(1)程序提供稳定性。税法的稳定性,即前面所讲的税法的可预期性、透明性、统一性等都是通过程序来保证的,税法价值的实现依赖于程序的执行。(2)执法程序是治权的重要措施。税收执法中必然存在着大量的自由裁量权,而程序正是对自由裁量权的有效制约。(3)税收执法程序的合法可以有效维护税收程序,使征收行为变得易为社会大众所接受。因为从理论上讲,税收征收的结果只是尽可能接近于实体真实(指客观事实),有可能与客观事实不尽吻合,但只要程序合法,仍然可以使征收结果体现合法性,得到社会公众的心理认可和一致尊重,以保持税收征收程序的稳定。因此,在推进依法治税的过程中要处理好实体与程序的关系,充分重视程序的作用与程序制度的建设,特别是执法的程序。要实行立法公告、执法公开制度,要健全听证、复议制度等,它们是依法治税的重要方面。

　　（3）在利益分配上要处理好中央利益与地方利益的关系

　　就税收分配而言,中央利益与地方利益在最终意义上统一于人民利益,我国实行“统一税法、合理分权”的税收管理体制,在立法过程中已充分体现了中央与地方利益的协调。虽然也不排除在某个时期、某个环节、某种具体的法律关系上两者会存在差异,但这种差异不能成为各地违反税收法定主义的理由。要坚持地方局部利益服从、服务于全局利益的原则,当然,在税收制度的设计上也要充分发扬民主,体现地方局部利益,否则税收制度就不具有可执行性。要进一步处理好中央利益与地方利益的关系,还需要研究如何深化分税制改革,通过改革和完善税收管理体制来促进依法治税,为依法治税提供一个良好的体制环境。、

　　（4）在权力行使上要处理好执法与服务的关系

　　税收法律具有一般法律的共性,即通过税务机关执法权力与纳税人权利的配置来实现一定的社会目的和秩序稳定。国家为了实现社会管理的需要,通过税法的形式将税收征收权力配置给国家税务机关,相应地为了加强对税收行政权力的约束,防止行政权力无限制地膨胀,也赋予纳税人一定的权利,如退税权、知情权、申请延期纳税权及听证权、复议权等。要培养公民权利本位和政府责任本位意识。以前人们习惯于公民义务本位与政府权力本位,在提倡法治的今天,一定意义上要提倡公民权利本位和政府责任本位。在税收立法与执法过程中,要将纳税人权利放在首位,这是人民权利的具体化、法制化,是人民民主监督、民主管理国家的法律体现与制度保障。我们要把尊重与保障纳税人权利,为纳税人服务升华为落实“三个代表”重要思想、落实社会主义民主制度的重大实践。要强化为纳税人服务的意识。为纳税人服务是税收行政行为的组成部分。各级税务机关在执法中一定要有服务意识,创新服务内容与形式,提高为纳税人服务的水平。在这方面,特别要注意解决纳税人的实际困难,提高对纳税人的政策服务水平,真正实现在执法中服务、在服务中执法。