一、税收竞争是我国现阶段政府间存在的普遍现象

　　（一）我国地方政府间税收竞争的客观性

　　1.税收竞争动机——政府“经济人”假设

　　 在对经济行为进行分析的过程中，公共选择学派有一个基本的假设前提，即一切经济活动的主体都是所谓的“经济人”，都按照利益最大化的原则来行事，这一原则不仅适用于市场经济中的企业与个人行为，按照布坎南的观点，亦可推广到政府的经济活动甚至政治活动。从政党的行为看，它是以获得选民和利益集团的支持为目的，政党或政治家就是通过某些政策的许诺来获得选民和利益集团的支持，以确保自己得以当选，这种行为对经济的决策产生重要的影响；从政府官员的行为看，在公共行为动机中包含了官员个人的动机，既有增加个人收入的金钱方面的动机，也有扩大自身权力，获取社会名誉，提高社会地位的非金钱方面的动机。为实现这些动机，政府官员可能扩大本部门的预算，增加公共产品的提供等，在这些活动的背后，也都蕴含着利益最大化原则。

　　2.税收竞争可能性——财政分权改革

　　 改革开放以来，我国在许多领域推行了地方分权。我国财政制度的分权性改革以及分税制改革，在不同程度上强化了地方政府对地区性事务的自主管理。伴随着分权财政体制的构建与“地方所有权“的确立，地方政府的资源配置权限不断扩大，特殊的地方经济利益逐渐形成，使各地在经济竞争中拥有了相对独立的竞争主体资格，从而为政府间税收竞争的展开提供了有效的竞争者。在我国，人们往往假定中央政府具有广泛的管制权利和能力，也就是说，人们假定存在政治权力完全集中和整和的现象。实际上，虽然我国属于单一制国家，但我国的政府体系是竞争性的。我国各省份在结构上具有较大的相似性，这意味着地方之间存在一种较为直接的竞争，从而可能更倾向于地方之间的不合作，并倾向于基于可能的自给自足条件下实行地方保护主义政策。我国的政府体系实际上表现出竞争性。

　　（二）我国国内税收竞争形式与分类

　　 我国已有的税收竞争可以概括为三种形式：

　　1、减免税（税收优惠）。各地政府为了吸引资本，竞相减免税，这种形式从改革之初就出现，直至1994年改革之后，由于中央在税权上采取了种种措施，该形式的税收竞争已不再是主要问题。

　　2、财政返还。地方政府通过财政返还，事实上减少了税收，与原始意义的税收竞争无异。1994年以来，地方乱减免受到中央政府的有力遏制，地方政府将在分税制财政体制中分得的税收收入通过财政返还的形式返还给投资者。这种形式在很大程度上已替代第一种形式。

　　3、通过配套措施，增加公共支出并减少费用。各地将一般税收收入用于特定投资项目和特定对象进行基础设施改善，起到了吸引资本的作用，但事实上减少了当地政府用于一般公共服务水平的可支配收入。各地政府还为了吸引投资项目，展开地价竞争，即以较低的价格提供给特定的投资项目，从而减少了财政收入。

　　按税收竞争的后果划分，有正常的税收竞争和恶性的税收竞争。笔者认为，有竞争就有不正当竞争，竞争并不是天然有序的，自然状态的竞争本身就具有为获得最大利益而排斥对方的特性，从而使经营者本能地追求垄断的倾向。税收竞争同样属于竞争行为，虽然有着特殊的表现形式，发生在特殊的竞争领域，但依然遵循同样的竞争规律。有税收竞争就有不适当税收竞争，即恶性的税收竞争。但需要坚持的是，税收竞争只是存在有害的成分，至于到什么程度才属于恶性的，目前在理论界仍有很大争议，也缺乏关于恶性税收竞争的明确定义。那么，如何界定政府间恶性税收竞争呢？笔者认为可以参照OECD正式通过的《98年国际间恶性税收竞争报告》来确认政府间恶性税收竞争的若干基本标准：

　　第一，存在税收优惠：不征税或实施优惠的低税率。没有税收优惠，就不会导致税收竞争。不过需要强调的是。优惠税率是指适用于流动性所得的特别税率，而不是适用于普通所得的一般税率。此外，所指的优惠税率既可以是具体的低税率，也可以是由于对税基没有适当的确认而引起的实际上的低税负。

　　第二，存在“政策篱笆”（ring fencing ）,即存在税收优惠政策适用范围的限制，以使优惠范围实际上与本政府辖区市场分开。设置了“政策篱笆”，意味着本辖区内投资者不能参与能够享受优惠的投资活动，而能享受优惠的公司也无法在本辖区市场内从事经营，这样，该项税收优惠措施就不会影响本辖区税基，而只会对其他辖区税基构成竞争压力。

　　第三，-没有实质性经营活动的要求。能享受优惠的公司实际上并没有从事真正的经济活动，说明税收优惠政策的目的并不是为了吸引辖区外真正的投资，而是为了吸引辖区外税基。

　　第四，缺乏透明度。包括政策设计方面缺乏透明度和行政管理方面缺乏透明度。实际上，不能有效交换信息也是缺乏透明度的一种表现。应该说缺乏透明度并不直接涉及税收竞争措施，但税收信息缺乏透明度的存在，税收竞争的不良影响就更容易发生。因此，在判断一项税收竞争措施是否属于恶性税收竞争措施时，这成为重要的判定依据。

　　此外，是否遵循转让定价标准，是否存在免税方法的不当使用，是否没有协定滥用限制等也应成为判定因素。

　　需要说明的是，上述各项认定标准应予综合考虑。但其基本前提是第一项即税收优惠措施的存在。

　　二、有效的法律控制制度的缺乏是恶性税收竞争扩散的关键

　　 （一）扩散的原因

　　一切人在他们涉及选择的活动中，总是理性地使他们的满足得以最大化。人们从事各种法律活动包括立法活动，执法活动与守法活动中，也是遵循利益最大化原则：只有所从事的法律活动能促使自身利益最大化，人们才会选择它。一些人之所以犯罪，不在于他们的基本动机与别人的 有什么不同，而在于他们的利益较之成本存在差异。当预期效用超过将时间和其他资源用于其他活动所 带来的效用时，一个人才会去犯罪。经济分析法学家的研究方法为我们提供了全新的视角。依据经济分析法学家的基本结论推演，我们可以得出如下结论：要对人们的某种行为进行控制，必须减少这种行为的预期收益，使从事这种行为的人们得不偿失。

　　地方政府作为具有相对独立利益的主体，就难免追求自身利益最大化。恶性税收竞争在我国盛行的原因，很大程度上就是因为利益最大化动机。而要有效控制恶性税收竞争的扩散，必须设置相应的法律制度，加大恶性税收竞争实施的成本，减少其实施恶性税收竞争的预期收益。

　　自改革开放以来，我国颁布了一些与控制恶性税收竞争有密切关系的法律文件，如《税收征管法》，《反不正当竞争法》等。但这些法律文件对于控制恶性税收竞争来说，有效性十分有限。因为，第一，这些法律文件没有设置控制恶性税收竞争的专门机构。第二，这些法律外交大都没有对相应的恶性税收竞争设置法律责任，如对违法进行减免税的地方政府，《税收征管法》就没有设置相应的法律责任，有些虽然设置了某种形式的法律责任但责任过于轻微。由于没有专门的反恶性税收竞争的机关，实施恶性税收竞争被捕获的概率就非常低；由于法律责任缺乏或虚置，因此那些习惯于开展恶性税收竞争的政府官员担心除担心舆论暴光外就基本没有什么后顾之忧。同时，由于已发生的恶性税收竞争不能得到有效控制，那些没有恶性税收竞争倾向的官员，也不得不搞恶性税收竞争，因为他们凭经验判断，如果自己不实施税收竞争，就会成为恶性税收竞争的牺牲品。因此，有效的恶性税收竞争法律控制制度的缺失，是旧的恶性税收竞争无法根除，新的恶性税收竞争又不断产生的重要原因。

　　（二） 法律控制是防止恶性税收竞争扩散的理性选择

　　恶性税收竞争所带来的不良影响决定了对恶性税收竞争进行控制的必要。但控制不是对简单禁止和否决，而是一种有效驾驭和支配。面对社会发展的需要，在控制恶性税收竞争的过程中 ，不仅要起恶性扩散，还要设计出引导正常税收竞争的轨迹，保障其不受干扰和侵害。为此，我们选择的手段和方法，不仅要有限权功能，而且还要具有保权功能；不仅要有规范性特征，而且还要具有预见性的特征。

　　在多种控权手段和方法中，法律控制能够满足以上要求。

　　首先，从宏观维度上看，法律控制是现代法治的基本要求。法治国家主要是通过法律实行社会控制，其他手段都要服从于法律；社会整合主要是通过法律实施和实现。在行政领域，行政权力不仅是在法律之下而且受到法律的严格控制。行政法治要求一切权力的行使必须遵循法律，行政行为必须有法律上的依据。同时，行政行为必须遵循正当的法律程序，任何非程序的行政行为应归于无效。

　　其次，从微观维度上看，法律的限权保去权功能和规范性，预见性等特征能够满足对恶性税收竞争扩张控制的技术要求。在民治社会，一切权力属于人民。行政机关的权力来自于人民赋权，而人民赋予行政权力机关（包括税务机关）的形式是法律，所以，法律具有设定权力的功能。法律不仅设定权力，以其强制力，威慑力保证行政权力的行使，任何与正当行政相对抗的行为，都会遭到法律的追究，所以法律又具有保权的功能。由此可见，法律控制是防止恶性束手竞争扩张的最佳选择。