一、一般考察
关于税收遵从问题的研究，最早起源于美国。早在70年代，美国一些经济学家对“地下经济”的研究引起了广泛注意。当时，面临着不断增长的财政收入的需要，美国国税局开始估计地下经济给税收收入造成的损失。1979年，美国国税局开始首先对未付税的经济活动进行了粗略估计，发现对纳税人遵从的有关数据及对此的研究相当缺乏。1983年，美国国税局进行了较为精确的研究，认为1981年由于纳税人不遵从联邦所得税法，导致了900多亿美元的税收收入损失。但当立法机关和税收管理机构试图解决这一问题时，发现这方面的全面研究很少。鉴于纳税人遵从具有很多潜在的研究价值，1984年，美国国税局研究部请求美国国家科学院对纳税人遵从问题进行研究，并提出今后的研究内容。
随后，美国国家科学院经济研究，对纳税遵从进行了定义：纳税人遵从意味着纳税人在适当时间填写所有要求填写的申报表，申请表上的应纳税额与按照运用于填表时期的税法、规定和法院裁决的要求相符合。不符合上面定义的就是不遵从。
进而，研究部门对遵从与不遵从问题进行了分类、如税收遵从一般包括防卫遵从、制度性遵从、自我服务遵从、习惯性遵从、忠诚遵从、社会性遵从，代理性遵从和懒惰遵从等8个类型；相对应，将纳税从不遵从分为程度性不遵从、无知不遵从、懒惰性不遵从、自私性不遵从、象征性不遵从、社会性不遵从、经纪人不遵从和习惯性不遵从8个类型。
同时，该研究机构还客观地分析了影响纳税人遵从的重要因素和改善纳税人遵从的措施。
二、现实分析
在社会主义市场经济条件下，研究税收遵从问题十分必要，它对于规范税收机关、税务人员执法行为，培养纳税人良好纳税习惯，塑造良好的征纳关系，实现真正意义上的依法治税具有十分重要的意义。在我国，税收遵从问题也引起了有关方面的重视，但由于种种原因，税收遵从问题的研究还做得很不够，有关税收遵从问题研究的文章、专著还不多见。
事实上，税收遵从问题并非局限于纳税人遵从一个方面。我们认为，税收征、纳的双主体必决定了税收遵从的双重性，即征税遵从和纳税遵从两个方面。
——征税遵从。应该是税务机关和税务人员按照国家税法的要求，组织税收征收管理、税款征收、税收稽查和税收处罚，通过规范的税收行为，保证国家税法的正确贯彻落实。
客观现实中，征税不遵从问题也还大量存在，主要表现在以下几个方面：
1.不学税法，对政策法规理解不准确，造成税收执法误差。日常工作中出现的逢查必有漏，错有税目、税率，税款计算错误等导致税收执法误差；
2.简单草率，不按规定税程序行事，造成执法不严肃、不规范。如有税收征管活动中，不讲究法律规程，不使用法律文书，税收申报、纳税、稽查相互错位，甚至主观臆断办事，导致税收执法偏差；
3.处罚不力，片面乱施仁政，严惩影响税法威严。如税收执法中的大事化小、小事化了；以补代罚、以罚代刑等，再如我国税务稽查罚款率太低等等，影响了税法的刚性；
4.本位作怪，行政干预，要么片面放水养鱼，要么收过头税，导致税收执法混乱。现行税收征管中的擅自减、免、缓、欠税，甚至靠贷款收税，靠借税、买卖税收、寅吃卯粮等，扰乱了税收秩序；
5.私利欲熏心，串通纳税人偷税抗税，导致税法难以落实。如有与纳税人勾结，虚开增值税专用发票，怂恿纳税人做假账从中偷税，甚至与纳税人串通一气，在税务部门组织大型活动时通风报信，指使纳税人抗税等，导致有法难依；
6.服务欠缺，没有一个良好的指导纳税人自觉遵章纳税的环境，包括税制本身存在的缺陷，没有及时向纳税人提供税事服务而导致的纳税人纳税偏差等等。
——纳税遵从。应该是纳税人在纳税过程中，按照税法的要求，自行税务登记，正确计算申报缴纳税款，保证应纳税款的及时足额入库。
日常工作中，纳税人纳税不遵从问题也还大量存在，主要表现在：
1.不关注税法，缺乏税法知识的学习，或者是对税法知识一知半解，导致在经营活动中不正确开展会计核算，不正确计算申报税款，不向税务机关提供应该提供的纳税资料，不接受税务管理；
2.纳税意识差，对税收有对抗情绪，致使在经营活动中挖空心思，想方设法逃避纳税。有钻政策空子，蓄意偷税；有的做假账，填假票，假停业，逃避纳税；
3.纳税行为懒惰，寻省事，怕麻烦，该申报的不申报，该登记的不登记，该缴纳税款时不缴纳，该进行行政复议的不按规定办理，办税凭兴趣，导致税收秩序紊乱；
4.受某些意识或行为支配，甚至相互攀比，造成纳税不力。如有的受某些言行左右，或者受某些权力（行政干预）的影响，或者盲目攀比同行业、同地区纳税人，不愿意按税收法规要求办事，导致税收流失；
5.习惯性偷逃税收。一部分纳税人在已建立了申报纳税秩序和按具体税政文计算纳税后，不关心税政变化，当税收政策进行重大调整后，仍然按“老一套”申报纳税，从而导致习惯性少缴税收；
6.中介性的偷逃税收。部分税务代理人员或者纳税经纪人向纳税人传递错误税收信息，或者是对税法的误解，或者是财务处理方法错误，这种由于中介人的误导，致使国家税收流失。
综合上述分析，我们认为税收遵从问题是指税收征纳双方按照税法要求，自觉履行税法规定的权利和义务，保证国家税法正确、顺利、圆满地得到贯彻落实，保证税收收入及时、足额入库。税收遵从问题，只有征纳双主体税收运行中严格遵从税法地，才能实现税收遵从的全部。
三、比较研究
税收遵从问题，表现上看，似乎是税收征纳双主体按照税法要求处理税收事宜，事实上，税收遵从问题包涵着渊远的历史、社会和文化。由于所处的历史背景、社会制度、文化传统等方面的不同，我国与西方国家在税收遵从问题上，存在着显著的区别，主要有：
——遵从观念上。在西方，对于税收遵从这样一句名言：人的一生有两种事情不可避免，那就是死亡和纳税。人们偷逃税看成是人生莫大的耻辱。而在我国，由于长期受计划经济的影响。公有制使得一些人把纳税看成是“公共财富的分配”，税收征纳主体职责模糊。当社会主义经济体制从计划经济转向市场经济后，人们的税收遵从观念一时难以转换，以致一些人并没有把偷税看成是一种耻辱，而是能偷则偷，能欠则欠，甚至把偷欠税看成是一种“本领”、“能力”，税收遵从观念上长期难以树立。
——税收立法。西方国家在税收立法上是十分严肃而又非常全面的。据有关资料记载，目前世界上大多数国家采取宪法形式进行税收立法，如德国、英国、以色列、芬兰等，还有些国家采取税收基本法形式，如德国、俄罗斯、日本、韩国，可谓立法之严肃；税法内容全面，如德国的《联邦宪法》和《税收通则》；日本的《国税通则法》，韩国的《国税基本法》、俄罗斯的《联邦税收基本法》等国，都较详细地规定了征、纳税行为的具体规范。在我国，税收虽以宪法形式立法，但只有“中华人民共和国公民有依法纳税的义务”一句话，这一规定没有涉及到税收基本制度、立法原则、体制等，使得多税收立法缺乏宪法依据；还有的税收法规随意性大，朝令夕改，自相矛盾，极不严肃；加之我国现行真正被全国人大常委会讨论通过的税法还很少，只有《中华人民共和国税收征收管理法》、中外合资企业、外国企业所得税法等几部，且还很不全面。
——税收执法上。在美国等西方国家，税收执法十分严格，可谓严管、重罚。当检查出纳税人偷逃税收，必须予以严厉处罚，甚至处罚得“倾家荡产也在所不惜。在我国，税收执法十分软弱，税收刚性长期难以树立。据1998年全国税务稽查工作会议分析，全国查处偷税处罚率不足5％；近年来，税收执法力度虽有所提高，但除涉及增值税专用发票杀了几个人，平时查出的抗税者，有几个负了刑事责任？加大税收执法力度，提高执法水平乃当务之急！
——税收管理上。在西方发达国家，税收征管几经改革，特别在美、英、法、德等国和日本，已呈现出以上6大特色：健全的法律保障、合理的机构设置、程序化税务诉讼、电脑化的征税管理、完善的税务代理、严格的税务稽查，整个税收征管严格、科学、高效。我国自1996年起，按照国家税务总局《深化税收征管改革总体设想（草稿）》要求，逐步建立起了“以纳税申报和优化服务为基础，但从运行情况看，一些地方仍存在机构设置不合理，纳税申报不全面，税收服务不规范，税务代理不完善等问题，必须在下步改革中加以完善。
——税收服务上。国外一些国家（如美、加、日等）税收服务十分全面周到，主要作法有：设置专门服务机构；制作税收宣传资料；利用广播、电视、新闻媒体宣传；电话咨询服务；举办“纳税服务月”活动；对中小学生进行税收宣传教育；实行税收服务监督制度；建立社会中介组织的服务机构等，税收服务工作扎实有效。在我国，税收服务虽有起色，但仍欠缺；有的还没有找准服务的位置，如每年一次的税收宣传月，有的并不是宣传税法，而是自吹自擂，“往自己脸上贴金”，效果适得其反；再如：税收服务还只是单枪匹马，由税务部门孤军作战，服务力度不大，效果不明显；还有由于税收服务经费不足，一些地方承印宣传品不是像国外那样免费，因层层推销既加重基层负担，纳税人更是叫苦不迭。
四、若干建议
有比较有鉴别。税收遵从问题涉及到税收工作方方面面，税收遵从好坏，关系到一个国家的文明程度，素质高低。尽快提高税收遵从水平是当务之急，我们认为，应主要抓好以下几个方面：
第一、加强教育培训，极大限度地提高税收遵从意识。
首先，全面有效地开展税务机关、税务人员法律知识教育，让他们懂得为什么要依法办税，怎样依法办税，不依法办税会带来什么后果等。当前，有必要对税务人员进行依法办税素质再教育，包括税收法律法规再教育，涉税行政法规再教育，国家宪法再教育等，使税务人员系统学习了《宪法》、《行政诉讼法》、《会计法》、《成本法》等经济法律法规。同时，结合《刑法》中有关涉税犯罪条文、党员干部廉洁自律规定、国家公务员行政规则等加强对税务人员的法律意识教育，使他们在灵魂深处牢固树立起依法办事，从严办税观念，从而提高征税人的遵从意识。
其次，有计划、有步骤地开展全民税法知识普及教育，最大限度地增强公民（纳税人）纳税遵从意识。提高公民税法意识，让他们懂得为什么要依法纳税，怎么样纳税，违反税法将受到怎样的处罚等，当务之急是要三管齐下：一是进一步加大公民税收知识知晓程度。除运用各种宣传手段开展经常性的税法宣传外，明确规定了中华人民共和国居民身份证号码就是个人依法纳税的税号，发放身份证时，由国家免费配套发给持证人包括税法在内的“公民须知”之类的宣传读物，使青少年一开始步入社会就懂得作为公民应享受的权利和应尽的义务，懂得应守法纳税。二是扩大直接纳税涵盖面，让每一个人都成为纳税人。将工资、薪金所得；银行利得、个人收入所得全部纳入计税范围，使凡参与社会劳动并取得个人收入的，按照所得多的多征，所得少的少征原则依法纳税，既可以为国家组织税收收入，更重要的是便于培养公民的纳税习惯。三是放大公民的税收触角，让每一个人日常生活中感受到自己已经是纳税人。建议改革商业企业（含个体经营者）货物标价方法，即标出该商品本身的价格，同时，又标出购买该商品应承担的税收，凡购买商品，购买者在商品价格标签、手持发票中对自己所付出的税额一目了然。我以为，采取上述方法，比现今“税收宣传月”、见皮不见肉的日常税收宣传效果要好得多，这样坚持5至10年，我国公民的税法遵从意识一定会有一个大的提高。
第二，完善税收法制建设，加快税收立法进程，使税法体系日趋规范。
完善税收法制建设，要在现行税法基础上，通过建立基本法，完善程序法，规范实体法，建立起完善的、适应社会主义市场经济要求的税法体系。具体而言，一是要尽快建立税收的基本法，明确规定税收的主体、客体、征纳双方的基本权利、义务，经济单位和执法部门的税收配合。违反税法应承担的法律责任及税务司法等，形成税法的基本准则，即便于公民学习掌握。又便于税收征纳双方规范守法。二是要切实完善税收的程序法。在现有《中华人民共和国税收征收管理法》的基础上，进一步规范征纳双方的办税程序和步骤，明确规定税务登记、纳税申报、税款征收、税收检查等各个环节、步骤中征纳双方的行为规范。三是要努力规范我国税收实体法。建议对现行20多个税种的《条例》，除明确地为地方税的税种外，对中央税、中央地方共享税所涉及的税种的《条例》、《办法》等都应进一步提档升级，通过进一步完善后，提交全国人大常委会讨论，以正式法律形式颁布实施。通过上述3个方面的努力，将更加有利于税收遵从环境的改善。
第三，健全税收执法体系，加大税收执法力度，进一步硬化税收执法行为。
据有关资料记载，我国年税收流失达1000亿元之巨，硬化税收执法，一是要健全税收督查体系。就是要建立以税收征管为基础，以税务稽查为重点的税收执法督查机制，这是强化税收执法的基础，日常征管基础、工作上去了，就可以把一些税收违法行为消灭在萌芽状态；税务稽查手段健全了，就可以及时发现、制止、纠正既成事实的税收违法行为。二是要建立税收执法司法保卫体系。从历史的经验，国际的通行作法中不难看出，建立税务警察是强化税收执法的重要手段。近年来通过与国家检察机关共建税务检察室、与国家公家公安机关共建税务侦察室，虽然对加大税收执法保护起到了一些作用，但由于部门利益，执法中仍有不尽人意的地方，若建立相对独立的税务警察，独立地查处税收违法案件，相信对于强化我国税收法治会起巨大的推动作用的。三是要进一步加大违反税法行为的处罚力度。最近，国家税务总局领导提出了治税的“四铁”精神；早些时候，国家税务局还提出过“轻税、严管、重罚”，这些都为强化税收执法提供了尚方宝剑。这里，我们提倡对违反税法的犯罪嫌疑人（含法人）采取“极限处罚制”，也就是该罚的罚，该处的处，并查处到位。彻底清除片面的仁政观点，哪怕把当事人处罚个倾家荡产，也在所不惜。中国这么大，违法者被查处垮了，守法者自然会兴起，有这股“铁石心肠”，我们的税收执法就会硬起来。
第四，加大税收服务力度，为纳税人提供公证、合理、快捷的税收服务。
现阶段，一是要进一步搞好纳税告知，除每年一度的税收宣传月宣传外，经常向纳税人免费提供有关税法资料，使全体公民，全体纳税人最大程度地知晓税法。二是要进一步完善税制，让纳税人合理税负。现阶段，部分货物税率过高，如烟、酒、汽车等货物，即要按规定缴纳增值税，又要缴纳消费税，据对税收调查，普遍反映“如果把这企业的税收足，那么，这些企业将无法生存。”一个合理的税负，是税收遵从的重要基础，也是建立合理税收环境的重要方面。三是要进一步健全税务代理。国外成功经验证明，税务代理前景广阔。应在建立、管理好税务代理机械的同时，组织、动员纳税人寻求税务代理，从而促使纳税行为不断走向规范。四是完善税务诉讼。要在现行税务行政复议，税务行政听证等基础上，不断完善税务司法制度，让征纳双方在税收争议的问题上，不断完善税务司法制度，让征纳双方在税收争议的问题上，通过正规、合法的程序解决争端，这既是征纳双方法律意识的体现，又能通过税务诉讼，维护自身权益，促使进一步提高税收遵从水平。
