“税收公平主义”，是指纳税人的地位必须平等，税收负担必须在纳税人之间公平分配，又称为“税收平等主义”。这一原则，是近代法的基本原理即平等原则在课税思想上的具体体现，是现代各国宪法或税法中都明确规定的原则。

　　 税收公平，包括普遍征税和平等征税两个方面的内容。所谓普遍征税，即所有有纳税能力的人都应毫无例外地照章纳税。所谓平等纳税，即税收负担要与纳税人的负担能力相称。具体来讲，有两个方面的含义：一是纳税能力相同的人应同等纳税，即横向公平；二是纳税能力不同的人不同等纳税，承担与其纳税能力成比例的税收负担，即纵向公平。这是自20世纪以来，纳税成为每个公民的当然义务，税收负担能力开始作为税负分配的基础。而在此之前，主张税收负担根据每个人从国家接受的保护或利益的比例来进行分配。衡量税收负担能力的标准有三种：财产、所得、消费或支出，其中，财产和所得被认为是衡量税负能力的最佳尺度。正所谓所得多多征，所得少少征，无所得则不征，这不仅适合公平分配税收负担，而且也符合对社会财富再分配的要求。

　　我国的税收立法并没有明确提出税收公平原则，但是所实行的普遍课税制度以及区别对待，合理负担的原则，实际上是体现了税收公平的精神的。特别是194年税制改革，取消了不同所有制企业的税率差别，统一了内资企业所得税，并且在增值税试行多年的经验基础上扩大了增值税的征税范围，很大程度上解决了商品流转环节的重复征税问题。这些改革措施，对于公平税负，减轻纳税人不合理负担，促进经济建设，起到了巨大的作用。但是还存在着一些不尽公平，与国际经济发展不协调的地方。再加之我国已经加入WTO，这对于我国深化税制改革，解决税负不公，实现平等竞争，提出了更高的要求。

　　一、WTO的基本原则对公平税负的要求

　　WTO的前身是GATT，即关税与贸易总协定组织，该组织的宗旨就是避免成员国在税收与贸易上遭受歧视性待遇。因而WTO的各基本原则都从各个方面体现了公平税收的要求。下面就逐一加以说明：

　　1．非歧视原则：又称无差别待遇，它要求缔约国双方在实施某种优惠和限制措施时，不得对对方实施歧视待遇，体现了公平对待、一视同仁的要求。该原则由最惠国待遇、互惠待遇和国民待遇条款具体体现出来。

　　最惠国待遇是指一成员国现在或将来给予任何第三方在贸易上的特权、优惠和豁免，也必须同样给予其他成员国。也就是说，对所有成员同等对待，以保证所有成员在该成员境内平等竞争的机会。因此各成员国只要进出口同样的货物或服务，享受同样的税收待遇。

　　互惠待遇实际上具有最惠国待遇和多边协定的特点，即成员国双方给予的互惠待遇，通过最惠国待遇，其他成员国同样享受。另一方面，最惠国待遇仅仅规定给予任何第三方同样的优惠待遇，并不规定具体内容，因此，互惠待遇成为最惠国待遇具体适用的前提。

　　国民待遇是指一个成员国的产品或服务进入另一成员国境内后，享有与进口国本国的产品或服务相同的待遇，这就是说对外国企业、个人采取视同本国企业、个人同样的税收待遇，即非歧视待遇。

　　2．促进公平竞争原则：该原则要求保证公平和无歧视的国际竞争条件，主要表现在通过反倾销、反出口补贴防止因倾销和补贴而形成的不公平竞争，加强对知识产权的保护，保护正当竞争。此外，甚至还要求各成员国把政府及其采购都置于监督之下。延伸到税法，要求我国的税制改革必须解决税负不公问题，公平税收负担。

　　3．透明度与统一性原则：贸易透明度原则，要求各成员及时公开与贸易有关的法律、法规，以及与其他成员缔结的贸易4．允许例外和实施保障措施原则：该原则是对上述各原则的补充。各国特别是发展中国家根据本国特殊情况，可以有例外和保留。延伸到税法，公平税负不排斥按国际惯例制定税收优惠政策、以鼓励或保护某些产业的发展。这体现了区别对待，纵向平等的原则。

　　总之，WTO的基本规则不仅要求我国税法、税制公平、公开、统一，而且要求执法规范、透明、公正，以创造一个平等竞争的环境‘，而我国现行税制还存在着许多与之不相适应的地方，还需进一步加以完善。

　　二、现行增值税存在的税收不公及其完善

　　1．增值税纳税主体存在的不公。首先，我国增值税分为一般纳税人和小规模纳税人，采用不同的征收方法，税率方面采取正常征收率(17％)和简易征收率(6％或4％)，导致两类纳税人税负的不公平。据计算，大多数小规模纳税人税负均重于一般纳税人。于是导致小规模纳税人想方设法甚至违法去升格为一般纳税人。此外，由于小规模纳税人不能开具增值税专用发票，一般纳税人若与之交易，则其进项税额便不能抵扣，于是一般纳税人不愿从小规模纳税人处购进商品，这在两类纳税人之间的商品流转形成了一道障碍，阻碍了商品的流通，不利于中小企业的发展和社会的进一步分工。因此在条件成熟时应考虑将两类纳税主体合二为一。其次，其他许多国家增值税纳税义务人非常广泛，包括自然人、法人、非法人团体，比如法国、瑞典、丹麦等。而我国增值税纳税人仅限于法人，甚至有一部分法人由于其达不到一般纳税人的条件，而只能成为小规模纳税人，按简易征收率计算征收，而不抵扣进项税额，因此不能算是真正意义上的增值税纳税义务人。随着税法的进一步完善，我国增值税的纳税主体也应逐步扩大到自然人和非法人团体，以进一步体现税收的普遍性和公平性。

　　2．增值税征收范围窄；造成了不同行业、企业之间税负的不公平。我国现行增值税征收范围仅限于销售或进口货物以及加工、修理修配劳务。同样是销售，但销售货物不包括销售不动产，销售不动产征收营业税。此外，与销售、进口货物以及加工、修理修配劳务生产链条紧密相连的建筑、交通运输、不动产销售等服务业以及农、林、渔业，都排除在增值税征收范围之外，不仅造成了不同行业、企业之间的税负不公，而且造成了增值税抵扣链条的中断，税负失街。更重要的是，上述行业、部门由于购进工业产品而又不能抵扣进项税额，因而承担了工业部门转嫁的增值税，特别是农业，负担更重。因此我们应进一步扩大增值税的征收范围，缓解工业、农业、服务业三大产业间的税负不公，均衡产业发展。首先将征收营业税的交通运输、建筑、不动产销售、无形资产转让等这些与工业生产联系紧密的行业划归增值税范围，然后再进一步推广到其它服务业乃至农、林、渔业。

　　3．我国增值税实行生产型增值税，扣除项目不彻底，导致重复征税严重。世界各国增值税有三种类型：生产型、收入型和消费型。这种分类主要是基于对固定资产的处理而做出的。生产型增值税，不允许扣除购进固定资产的已纳税款和折旧，而收入型和消费型增值税允许将这两部分费用分次或一次扣除。显而易见，生产型增值税仍保留了一定程度的重复征税因素，但它在一定程度上能抑制需求，稳定经济波动，有利于保证财政收入。

　　我国94年税制改革是在经济过热、通货膨胀的环境下进行的，实行的是生产型增值税，这在当时的确起到了稳定经济的积极作用。但目前我国经济形势已发生了重大变化，特别是近年来出现了通货紧缩、经济衰退的趋势，生产型增值税已经不适应现实的需要，更不适应WTO的要求。如果继续实行生产型增值税，只会阻碍资本的投入和技术的更新，加重资本密集型行业(主要是传统产业)和地区(主要是集中了大量冶金、采掘重工业的中西部地区)的税负，扩大行业、地区差异。生产型增值税已经阻碍了科技进步和经济发展。而在三种类型的增值税中，消费型增值税被认为是最能够体现增值税按增值税额征收原理的，并被大多数西方国家和一些发展中国家采用。我国也应逐步转型为消费型增值税，彻底消除流转税重复征税的弊端，使我国增值税成为真正的中性税种。

　　三、适应WTO要求，改革所得税

　　1．统一内外资企业所得税，统一税收优急。

　　我国现行企业所得税实行两税并存，即企业所得税，外商投资企业和外国企业所得税。两种企业所得税在税率、扣除范围和计税标准等方面不尽相同，此外，外商投资企业和外国企业还享受税收政策上的种种优惠。因此，虽然内外资企业所得税的名义税率都是33％(其中涉外企业含地方所得税3％)，但由于涉外企业享有多种税收优惠，涉外企业所得税的实际税负只有8％一9％，不到内资企业所得税税率的三分之一。这种“超国民待遇”在改革开放初期，对于吸引外资，促进经济的发展起到了很大作用。但也导致了内外资企业税负不公，不利于内资企业特别是国有企业的发展，不利于内资企业参与国际竞争。

　　而另一方面我国税法在给予外商普惠待遇的同时，又对其进行了种种限制，如在审批管理、资金投向、产品内外销比例以及本地化要求等方面作出限制性要求，这种“次国民待遇”也是违背WTO的公平原则的。

　　我国已加入WTO必然要求进一步统一税法，公平税负，为各类企业提供公平竞争的税收环境。我们应当从税收优惠是吸引外资的决定因素的认识误区中走出来，要看到在外商眼中，税收环境只不过是诸多投资环境中的一个方面。我们要抓住WTO的机遇，统一内外资企业所得税法，对外商逐步实行同等国民待遇，把按经济性质给予税收优惠改为按技术产业标准给予税收优惠，消除内外资企业之间的税收差别。

　　还应指出一点的是，现行企业所得税除了存在着内外有别的不平等现象以外，还因企业所在地理区域不同而享受不同的所得税待遇。这主要表现在位于经济特区、高新技术开发区等特定经济区域内的企业，都享受着不同程度的税收优惠。问题是这些特殊经济区域没有严格界定，既多且滥，在一定程度上破坏了我国税收政策的公平和统一，扰乱了税收秩序。

　　总之，不仅要统一税法，而且要统一税收优惠。应当将企业所得税税收优惠的政策取向，从以企业经济性质、资金来源和地区特殊性为主，转变为以产业倾斜为主，个别区域(主要是边远贫困地区)照顾为辅。

　　2．与国际接轨，完善个人所得税。

　　首先，我国现行的个人所得税制模式不是理想的公平模式。我国个人所得税采取的是分类所得税制，即对纳税人不同的收入所得，分项定率征收。这种模式虽然计征方便，但税基不够广泛，费用扣除标准和扣除方法不够科学，导致纳税人税收负担不公和税款流失。而西方国家大多采取综合所得税制模式，即将纳税人全年不同性质的所得综合起来，减去法定减免和扣除项目数额，就其余额按累进税率征收个人所得税。这种模式最能体现多得多征，公平税负的原则，但在管理水平上有较高要求，征收成本也很高。因此考虑到我国国情，目前较佳的选择是采取混合所得税制作为过渡模式，即对一部分所得按分类所得税制征税，另一部分所得按综合所得税制征税，也称为分类综合所得税制。混合制综合了分类制和综合制两种模式的优点，即有利于增强个人所得税的公平性，又具有操作上的可行性。

　　其次，我国现行个人所得税的税率设计有违公平。税率是税法的核心要素。税率的高低直接关系到纳税人负担的高低，也是衡量国家税收负担是否适当的标志。我国现行税法对工资薪金等劳动所得，采用了最高为45％的超额累进税率，而对利息、股息、红利所得和财产租赁、转让所得等非劳动所得，则采用20％的比例税率，导致劳动所得与非劳动所得之间的税负失衡。此外，同为劳动所得的工资薪金和劳务报酬、本应同等对待，却分别实行累进税率和比例税率，也有违公平。

　　再次，应改革现行的费用扣除标准。个人所得税的应税所得额是收入扣除必要费用的余额，因而费用扣除就成为个人所得税制建设中的一个至关重要的问题。我国现行个人所得税法对纳税人的状况差异考虑不够，不分纳税人已婚未婚、年龄大小、家庭负累、人口多少等具体情况，一律实行定额或定率(比如工资薪金以800元为扣除标准)．这样虽然简便易行，但忽略了纳税人实际负担能力和税负公平原则。有必要借鉴大多数国家个人所得税的客观费用扣除标准，在费用扣除时，充分考虑纳税人在赡养(或抚养)以及医疗、教育、住房等方面的生计费用，并根据收入和物价指数的变动而调整，这样才是科学的、公平的。此外，费用扣除的标准除应考虑到纳税人个人自然状况的差异外，还要考虑地区间特别是东部与中西部间经济发展的不平衡状况，制定不同的扣除标准。

　　最后，现行个人所得税与企业所得税一样，也实行着内外‘有别的两套标准。对于在中国境内无住所而在中国境内取得工资薪金和在中国境内有住所而在中国境外取得工资薪金收入的纳税人，每月在扣除800元费用的基础上，再扣除附加减除费用32M元。这也是有违公平原则的。

　　总之，WTO给我国的税制改革提出了挑战，也提供了机遇。一方面，我们要按照WTO的要求清理现行税法、税制，使之与国际接轨，以适应世界经济一体化的局势；另一方面，又不能盲目地受制于WTO，而应处理好开放与保护的关系，在税收政策导向上，应重点发挥其保护、支持和促进我国支柱产业和幼稚产业的作用。